ITPB4/4511-46/16/17-S/MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 4 października 2016 r. sygn. akt I SA/Bd 526/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 22 czerwca 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zbycia prawa – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 20 stycznia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zbycia prawa. Dotychczasowy przebieg postępowania W dniu 5 kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak: ITPB4/4511 -64/16/MK, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni, że ze względu na długoletni okres posiadania działki i ponoszone inwestycje nie powinno powstać zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego. Wnioskodawczyni na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego wniosła pismem z 22 kwietnia 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 2 czerwca 2016 r. znak: ITPB4/4511-1-40/16/MK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z 5 kwietnia 2016 r. znak: ITPB4/4511-64/16/MK złożyła skargę z 11 lipca 2016 r. (data wpływu 15 lipca 2016 r.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z 4 października 2016 r. sygn. akt I SA/Bd 526/16 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów złożył skargę kasacyjną z 16 listopada 2016 r. znak 0461 -ITRP.46.68.2016.1.PST do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3660/16 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wskutek powyższego, wniosek Strony dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zbycia prawa wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wniosek dotyczy zbycia prawa do działki położonej na terenie prowadzonego przez Związek Działkowców Rodzinnego Ogrodu Działkowego „…” w …. Prawo do wyżej wymienionej działki uzyskał mąż Wnioskodawczyni, dnia 16 marca 1976 roku, na podstawie przydziału udzielonego przez Radę Zakładową Przedsiębiorstwa …. w …. Tytułem przydziału działki został wniesiony wkład członkowski w wysokości …. zł. Przydzielona została działka nr … Pracowniczego Ogrodu Działkowego w ….. Na mocy późniejszych zmian ustawowych Pracownicze Ogrody Działkowe zostały przemianowane na Rodzinne Ogrody Działkowe. Po śmierci męża w maju 2014 roku, na podstawie uchwały Zarządu ROD … z dnia 18 lipca 2014 roku, Wnioskodawczyni wstąpiła w prawa do działki po zamarłym małżonku i została przyjęta w poczet członków Polskiego Związku Działkowców. Przez bardzo długi okres użytkowania działki Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała licznych nasadzeń oraz wybudowała altanę - domek letniskowy. Koszty wybudowania altany oraz dokonanych nasadzeń ponoszone były z własnych, opodatkowanych dochodów. W całym okresie pozostawała, między Wnioskodawczynią i jej mężem, małżeńska wspólnota majątkowa. Ponadto przez cały okres użytkowania ponoszone były koszty i opłaty. Utrzymanie działki wiązało się również ze znacznym wkładem pracy własnej. Z uwagi na podeszły wieki brak możliwości dalszego utrzymania działki w należytym stanie, dnia 7 września 2015 r. Wnioskodawczyni dokonała zbycia prawa do działki na podstawie potwierdzonej notarialnie umowy „Przeniesienia Praw do Działki”, za co nabywca uiścił określoną w umowie należność. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: Czy w związku z zawarciem umowy przeniesienia praw Wnioskodawczyni zobowiązana jest do uiszczenia z tego tytułu podatku dochodowego? Czy przeznaczenie kwoty uzyskanej tytułem tej umowy na remont mieszkania ma wpływ na ewentualne zobowiązanie podatkowe? Zdaniem Wnioskodawczyni, ze względu na długoletni okres posiadania wyżej wymienionej działki i ponoszone inwestycje nie powinno powstać zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego. Wszystkie obiekty, tj. altana, nasadzenia itp., znajdujące się na działce powstały od podstaw, w trakcie bardzo długiego okresu użytkowania, zostały sfinansowane przez Wnioskodawczynię i jej męża z własnych dochodów, już opodatkowanych. Kwotę uzyskaną z tej transakcji Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć na remont posiadanego mieszkania. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Katalog źródeł przychodów ma charakter rozłączny. Oznacza to, że dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Zgodnie z treścią art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Regulacja zawarta w powyższym przepisie stanowi zasadę, od której przewidziane są ustawowe wyjątki. Może je zawierać sam kodeks lub mogą pochodzić z innych ustaw. Będą to zatem wyjątki od zasady superficies solo cedit. W szczególności chodzi o odrębną własność budynków lub lokali, a także urządzeń znajdujących się na gruncie. Na podstawie art. 30 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność. Powyższy przepis zawiera regulacje, które istniały na gruncie poprzedniej ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych z dnia 8 lipca 2005 r., gdzie w art. 15 ust. 2 funkcjonował tożsamy zapis. Przepis ten stanowi więc wyjątek od ogólnej reguły zawartej w art. 48 Kodeksu cywilnego. Rodzinne ogrody działkowe zakładane są na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz Polskiego Związku Działkowców. Nie stanowią one własności użytkownika działki. Zgodnie z zasadą lex specialis derogat legi generali ustawa o rodzinnych ogrodach działkowych ma pierwszeństwo przed zastosowaniem przepisów kodeksu cywilnego. Tak więc, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych użytkownika działki, stanowią jego własność. Użytkownik działki nie jest natomiast właścicielem gruntu. Ponadto art. 15 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych stanowi lex specialis do art. 47 i 48 Kodeksu cywilnego. Zatem użytkownik jest właścicielem rzeczy znajdujących się na terenie ogrodu działkowego. Za takim rozumieniem przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych przemawia zarówno wykładnia językowa jak i celowościowa oraz funkcjonalna. Celem ustawodawcy była ochrona działkowców, którzy w zdecydowanej większości tworzyli ogrody działkowe od zera, z własnych środków, przyczyniając się walnie do wzrostu wartości działek, od niekorzystnego dla nich rozporządzenia mieniem przez właściciela gruntu. Ustawodawca wyraźnie rozgraniczył prawo do działki i jego charakter od prawa własności nasadzeń, obiektów i urządzeń wykonanych lub nabytych ze środków finansowych działkowca. Zgodnie z brzmieniem art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami są tylko przedmioty materialne. W rezultacie rzeczami w rozumieniu prawa cywilnego są materialne części przyrody w stanie pierwotnym lub przetworzonym, na tyle wyodrębnione (w sposób naturalny lub sztuczny), że w stosunkach społeczno-gospodarczych mogą być traktowane jako dobra samoistne. Omawiane nasadzenia, obiekty i urządzenia spełniają definicję rzeczy zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego. Wynagrodzenie ze sprzedaży nasadzeń, urządzeń i obiektów (wybudowanej altany - domek letniskowy) znajdujących się na działce, wykonanych lub nabytych ze środków finansowych działkowca powinno być klasyfikowane jako przychód z odpłatnego zbycia rzeczy, czyli ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli odpłatne zbycie tych rzeczy następuje po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód uzyskany z ich odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Tym samym bez znaczenia pozostaje fakt przeznaczenia kwoty uzyskanej ze sprzedaży na remont mieszkania. Niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 4 października 2016 r. sygn. akt I SA/Bd 526/16 (i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3660/16). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.