ITPP1/443-1041/10/JJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2010 r. (data wpływu 26 października 2010 r.), uzupełnionym w dniu 18 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu niezabudowanego – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 26 października 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 18 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu niezabudowanego. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe oraz stan faktyczny. W 2004 roku otrzymał Pan w drodze spadku grunty rolne, które zostały podzielone na działki. Dotychczas dokonał Pan sprzedaży dwóch działek i zamierza zbyć kolejne dwie działki. W uzupełnieniu do wniosku wskazuje Pan, iż od chwili otrzymania w spadku nieruchomość była wykorzystywana w prowadzonej działalności rolniczej i był odprowadzany podatek rolny. Zgodnie z uchwałą rady gminy z dnia 30 maja 2005 r. przedmiotowa nieruchomość jest przeznaczona pod „mieszkalnictwo jednorodzinne, usługi rzemiosła”. W dniu 23 maja 2005 r. decyzją wójta działka została podzielona na 8 działek, ponadto działka nr 346/3 decyzją wójta z dnia 5 listopada 2009 r. została podzielona na dwie odrębne działki. Wskazuje Pan, iż działki nr 346/6, 346/12, 346/9, 346/10 zostały w okresie od dnia 21 czerwca do dnia 10 grudnia 2010 r. sprzedane jako działki budowlane. Jedna z działek została przeznaczona na własne potrzeby mieszkaniowe, a pozostałe działki zostały przeznaczone do sprzedaży. Dochód ze sprzedaży pozwoli Panu na sfinansowanie inwestycji mieszkaniowej. Działki nie zostały uzbrojone. Oferta sprzedaży opisanych nieruchomości nie była ogłaszana, kupujący informację o sprzedaży działek uzyskali od znajomych oraz krewnych. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy w związku ze sprzedażą przedmiotowych działek był Pan zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług i czy od sprzedaży dwóch kolejnych działek będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług? Czy przy sprzedaży pierwszej przedmiotowej działki stał się Pan podatnikiem podatku od towarów i usług? Pana zdaniem sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ są to grunty należące do majątku osobistego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą. W ustawie podatku od towarów i usług oraz w przepisach prawa wspólnotowego sprzedaż majątku osobistego niezwiązanego z działalnością gospodarczą nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Z kolei stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnikami według zapisu art. 15 ust. 1 są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Zgodnie z treścią ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w obrocie gospodarczym. Ponadto podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Należy wskazać, że rolnicy wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu regulacji prawnych zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług są podatnikami tego podatku, przy czym dokonując dobrowolnej rejestracji uzyskują status czynnego podatnika, a w przypadku braku rejestracji – są podatnikami zwolnionymi – rolnikami ryczałtowymi. Stosownie do art. 2 pkt 15 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych. Należy wskazać, iż tożsama regulacja, z uwzględnieniem zmian wynikających z klasyfikacji PKWiU, została zawarta w art. 2 pkt 15 ustawy od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. W myśl art. 2 pkt 16 ustawy, pod pojęciem gospodarstwo rolne należy rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym. Z regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) wynika, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Grunt rolny wykorzystywany przez rolnika do prowadzenia działalności rolniczej nie stanowi zatem jego majątku osobistego. Wobec powyższego, w świetle definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy, rolnicy traktowani są na tych samych zasadach co handlowcy, producenci, czy usługodawcy. W konsekwencji należy uznać, że działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Nie można stwierdzić zatem, że zbywane działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego to sprzedaż majątku prywatnego. Grunty te, jako wykorzystywane w działalności rolniczej (działalności uznanej za działalność gospodarczą na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) należy uznać za związane z tą działalnością. Podkreślić należy, iż majątkiem osobistym – w ocenie tutejszego organu – są tylko te grunty, które podatnik posiada i wykorzystuje na potrzeby osobiste, a nie te, które użytkuje w ramach działalności gospodarczej - działalności rolniczej. W efekcie sprzedaż gruntów wykorzystywanych do działalności rolniczej należy traktować jak sprzedaż części warsztatu produkcyjnego. Również w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zdefiniowano pojęcie gospodarstwa rolnego. W ustawie tej zdefiniowano także pojęcie przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 551 powołanej ustawy, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowi zatem zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej. Natomiast w myśl art. 553 Kodeksu cywilnego, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Celem przedsiębiorstwa, którym jest gospodarstwo rolne, zawsze jest produkcja rolnicza, bez względu na to w jaki sposób zostaną wykorzystane pożytki z tej działalności. Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi analogiczną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. W efekcie rolnik sprzedający działki wykorzystywane w działalności rolniczej zbywa jeden ze składników gospodarstwa rolnego. Cytowana definicja gospodarstwa rolnego zawarta w art. 553 Kodeksu cywilnego, podobnie jak definicja przedsiębiorstwa z art. 551 tej ustawy, akcentuje aspekt przedmiotowy w odróżnieniu od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, akcentującej aspekt gruntowy, typowo własnościowy. Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238 poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257 poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %. Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, iż w 2004 roku otrzymał Pan w drodze spadku grunty rolne. Nieruchomość była wykorzystywana w prowadzonej działalności rolniczej i był odprowadzany w związku z powyższym podatek rolny. W dniu 23 maja 2005 r. decyzją wójta grunt został podzielony na 8 działek, a dodatkowo działka nr 346/3 (decyzją z dnia 5 listopada 2009 r.) została podzielona na dwie odrębne działki. W okresie od dnia 21 czerwca do dnia 10 grudnia 2010 r., dokonał Pan dostawy działek nr 346/6, 346/12, 346/9, 346/10, które zostały sprzedane jako działki budowlane. W przyszłości zamierza Pan zbyć kolejne dwie działki. Jedna z działek została przeznaczona na Pana własne potrzeby mieszkaniowe, a pozostałe zostały przeznaczone do sprzedaży. Uzyskany dochód pozwoli Panu na sfinansowanie inwestycji mieszkaniowej. Analiza treści wniosku w odniesieniu do powołanych przepisów wskazuje, że działalność prowadzona przez rolnika mieści się w pojęciu działalności gospodarczej, która oprócz czynności typowych dla tej kategorii podmiotów obejmuje także sprzedaż gruntów. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż dokonywana przez Pana dostawa, jako czynność związana z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a Pan z tytułu tej dostawy stanie się podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1. A zatem dokonywana przez Pana dostawa gruntów przeznaczonych pod zabudowę, które służyły do prowadzenia działalności rolniczej, jest opodatkowana 23% stawką podatku od towarów i usług, bowiem zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku jedynie dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.