ITPP1/443-1254/10/AT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2010 r. (data wpływu 3 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniach: 11, 15 i 18 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem biletów na przejazd lub usług parkingowych oraz naliczenia podatku należnego na fakturze wewnętrznej – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 3 listopada 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem biletów na przejazd lub usług parkingowych oraz naliczenia podatku należnego na fakturze wewnętrznej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Prowadzi Pani biuro podróży, rozlicza się na zasadach ogólnych i opłaca podatek dochodowy liniowy. Świadczy Pani usługi opodatkowane podatkiem VAT. W przyszłym roku zamierza, w związku z 15-leciem istnienia biura, zafundować klientom kupującym wycieczkę parking na lotnisku lub dojazd do lotniska (bilety na PKP, PKS, prywatnego przewoźnika). Planuje Pani stworzenie regulaminu promocji, określającego w jakim przypadku klient otrzyma tego typu gratis. W uzupełnieniu wniosku w dniu 11 lutego 2010 r. wskazała Pani, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Ponadto, wskazała, że klientami są klienci biura, korzystający z usług biura, natomiast promocja z okazji 15. rocznicy istnienia biura ma na celu zwiększenie sprzedaży imprez, zatrzymanie stałych klientów, jak też pozyskanie nowych. W dobie kryzysu branży turystycznej chce Pani utrzymać jak największe grono klientów biura podróży. Każdy klient, który wykupi imprezę lotniczą, otrzyma parking gratis. Klienci wykupujący wycieczki lub wczasy, a korzystający z przejazdów autobusem PKS, otrzymują zwrot za bilet na podstawie imiennej faktury. Z kolei klienci wykupujący wczasy z dojazdem własnym lub nie korzystający z parkingu otrzymają zwrot za paliwo do każdego samochodu w wysokości 100 PLN, na podstawie faktury imiennej. W dniu 15 lutego 2011 r. ponownie uzupełniła Pani wniosek wskazując, że biuro podróży prowadzi sprzedaż agencyjną. Działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek. Biuro pośredniczy, poprzez sprzedaż agencyjną, w nabywaniu usług dla bezpośredniej korzyści turysty. W dniu 18 lutego 2011 r. wskazała Pani dodatkowo, że zwrot kosztów za parking będzie dokonany na podstawie imiennej faktury wystawionej dla klienta, będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy będzie Pani mogła odliczyć podatek VAT z faktur zakupu biletów na przejazd lub faktur za usługi parkingowe i nie naliczać go, jako należnego, na fakturze wewnętrznej? Pani zdaniem, zakup biletów lub miejsca parkingowego na podstawie otrzymanych faktur będzie uprawniał do odliczenia VAT, bez konieczności naliczania i wykazywania go jako podatku należnego (faktura wewnętrzna) w deklaracji VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Przepisy art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), wprowadzają szczególny sposób opodatkowania usług turystyki, polegający na opodatkowaniu marży, stanowiącej wynagrodzenie podatników świadczących usługi turystyki. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, podstawą opodatkowania w przypadku wykonywania usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Przez marżę rozumie się różnicę między kwotą należną, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika podatku od towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, przy czym przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy). Natomiast z ust. 3 wskazanego artykułu wynika, iż rozliczenie metodą marży stosuje się bez względu na to kto nabywa usługę turystyki, w przypadku, gdy podatnik: ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Ponadto, treść art. 119 ust. 3a stanowi, że podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty. Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji. W efekcie, łączne spełnienie wszystkich przedmiotowych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki. Jednocześnie, należy zaznaczyć, że w przypadku, gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29 (art. 119 ust. 5 ustawy). W tych przypadkach – jak wynika z ust. 6 ww. artykułu - podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne. Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego regulują przepisy Działu IX „Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe”. W rozdziale 1. „Odliczenie i zwrot podatku”. ustawy o podatku od towarów i usług. W art. 86 ust. 1 ww. ustawy przewidziano, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy). Wskazać przy tym należy, że otrzymane przez podatnika faktury w rozumieniu wskazanego powyżej przepisu, uprawniające do odliczenia, winny dokumentować nabycia towarów i usług dokonane przez podatnika korzystającego z prawa do odliczenia, nie zaś zakupy dokonane przez inne podmioty. Zapobiec ma to nieuprawnionemu odliczeniu podatku naliczonego przez podatnika, który w rzeczywistości nie jest nabywcą – faktury imienne wystawione na rzecz określonych podmiotów nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur przez inne podmioty/innych podatników. Stosownie natomiast do postanowień art. 119 ust. 4 wskazanej ustawy, podatnikom, o których mowa w ust. 3, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty. W związku z powyższym stwierdzić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi. Powyższej przesłanki warunkującej skorzystanie z prawa do odliczenia, tj. przesłanki istnienia pomiędzy dokonanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi VAT, nie stosuje się jednakże – jak wskazano w wyżej cytowanym przepisie art. 119 ust. 4 ustawy – względem podatników stosujących rozliczenie świadczonych przez siebie usług turystyki na zasadzie tzw. VAT marża, zgodnie z art. 119 ust. 3 ustawy. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również – zgodnie z art. 7 ust. 2 tej ustawy – przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności: przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług. Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług było objęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług muszą zostać spełnione łącznie warunki wymienione w ww. przepisie, tj. brak związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa oraz przysługujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług. Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ww. ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak stanowi z kolei art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. Z okoliczności sprawy wynika, iż prowadzi Pani biuro podróży. Rozlicza się na zasadach ogólnych, opłaca podatek dochodowy liniowy oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Świadczy Pani usługi opodatkowane podatkiem VAT. W przyszłym roku zamierza, w związku z 15-leciem istnienia biura, zafundować klientom kupującym wycieczkę parking na lotnisku lub dojazd do lotniska (bilety na PKP, PKS, prywatnego przewoźnika). Promocja z okazji 15. rocznicy istnienia biura ma na celu zwiększenie sprzedaży imprez, zatrzymanie stałych klientów, jak też pozyskanie nowych. W dobie kryzysu branży turystycznej chce Pani utrzymać jak największe grono klientów biura podróży. Każdy klient, który wykupi imprezę lotniczą, otrzyma parking gratis (na podstawie faktur imiennych wystawionych na rzecz klienta). Klienci wykupujący wycieczki lub wczasy, a korzystający z przejazdów autobusem PKS, otrzymują zwrot za bilet na podstawie imiennej faktury. Z kolei klienci wykupujący wczasy z dojazdem własnym lub nie korzystający z parkingu otrzymają zwrot za paliwo do każdego samochodu w wysokości 100 PLN, na podstawie faktury imiennej. Biuro podróży prowadzi sprzedaż agencyjną, działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek. Biuro pośredniczy, poprzez sprzedaż agencyjną, w nabywaniu usług dla bezpośredniej korzyści turysty. Analiza sprawy prowadzi do wniosku, że działając na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek oraz nabywając towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, w ramach prowadzonego przez Panią biura podróży, należy zastosować procedurę opodatkowania marżą usług turystyki. Niezależnie od tego, stwierdzić jednak należy, że od wskazanych powyżej gratisów nie będzie ustalana marża – gratisy te mają nieodpłatny charakter. Wobec tego zaznaczenia wymaga, że o możliwości skorzystania przez Panią z prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących opisane zakupy, decydować będzie w niniejszej sprawie nie tylko związek tych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, czy również brak przesłanek wyłączających to prawo. Istotne jest bowiem w przedmiotowej sprawie to, że opisane faktury są dokumentami wystawionymi na rzecz klientów Pani biura. Są to bowiem – jak wskazano – imienne faktury przedstawiane przez klientów. W konsekwencji więc, faktury te nie stanowią dokumentów uprawniających Panią do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Odnosząc się natomiast do kwestii obowiązku udokumentowania opisanych czynności (ww. gratisy na rzecz klientów biura), stwierdzić należy, że w przypadku, gdy nie przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących opisane zakupy, to nie wystąpi obowiązek opodatkowania nieodpłatnych czynności podatkiem od towarów i usług, a więc nie będzie ciążył na Pani również obowiązek wystawienia faktury wewnętrznej (art. 106 ust. 7 ustawy). Nie zaistnieje więc także obowiązek wykazania tych czynności w stosownej deklaracji VAT. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.