ITPP1/443-128/12/MN

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz współużytkowników wieczystych - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 31 stycznia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz współużytkowników wieczystych. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Miasto aktem notarialnym umowy sprzedaży zawartej w dniu 14 lipca 2005 r. na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, sprzedało prawo własności działki na rzecz jej współużytkowników wieczystych, z zastosowaniem 99% bonifikaty od ceny sprzedaży. Cena z tytułu nabycia prawa własności nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu wynosiła 12.009.00 zł netto. Zgodnie z § 1 uchwały Rady Miasta z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie wyrażenia zgody na udzielenie przez Prezydenta Miasta bonifikaty przy sprzedaży dotychczasowym użytkownikom wieczystym prawa własności gruntów komunalnych na cele mieszkaniowe oraz spółdzielniom mieszkaniowym udzielono bonifikaty w wysokości 99% ceny nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste, tj. 11.888.91 zł netto. Cena sprzedaży prawa własności nieruchomości oddanej w użytkowanie wieczyste po zastosowaniu bonifikaty wynosiła 120.09 zł netto, a z należnym podatkiem od towarów i usług, według stawki 22% tj. 26,42 zł, razem stanowiła kwotę 146,51 zł brutto. W umowie sprzedaży zapisany jest warunek że: ..(...) Prezydent Miasta zażąda zwrotu kwoty równej udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji, w przypadku gdy nabywcy przed upływem 10 (dziesięciu) lat od dnia dzisiejszego wykorzystają przedmiotową nieruchomość na inne cele niż mieszkaniowe lub zbędą ją na rzecz innej osoby, z wyłączeniem osób bliskich. Waloryzacja dokonywana będzie na warunkach określonych w art. 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami.” (art. 68 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami). Aktem Notarialnym z dnia 4 stycznia 2012 r. współużytkownicy wieczyści nie dotrzymali warunku wymienionego w pkt. 4 i sprzedali nieruchomość przed upływem 10 lat na rzecz osoby nie będącej osobą bliską w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami. W związku z tym zobowiązani są do zwrotu kwoty równej udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji. Prawo użytkowania wieczystego powstało 7 października 1969 r., zgodnie z aktem notarialnym, na cele mieszkaniowe. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy kwota równa udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22%, obowiązującej na dzień sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz współużytkowników wieczystych, tj. na dzień 14 lipca 2005 r.? Czy kwota równa udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%, obowiązującej na dzień żądania zwrotu kwoty bonifikaty? Czy kwota równa udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że zarówno sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego będąca w istocie przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, jak też żądanie zwrotu bonifikaty udzielonej przy tej czynności, nie mogą być traktowane jako ponowna dostawa tego samego towaru między tymi sami stronami, zatem kwota odpowiadająca udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Czynność ta stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości i nie wpływała na „władztwo do rzeczy” uzyskane w dacie ustanowienia użytkowania wieczystego. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r.- przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie; wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione; wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej; wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta; ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego; oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. Punkty 6 oraz 7 zostały dodane do przytoczonego art. 7 ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320). Należy jednak zaznaczyć, że wspomniana zmiana miała charakter wyłącznie techniczny, potwierdzający dotychczas stosowaną praktykę. W poprzednim stanie prawnym, Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy obejmuje grunty, opowiedział się za stanowiskiem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów (uchwała z dnia 8 stycznia 2007 r.). Należy wskazać, że przywołany przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru. Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, uznać należy, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Na podstawie art. 233 tej ustawy, w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Z art. 234, art. 235 i art. 237 Kodeksu cywilnego wynikają kolejne uprawnienia użytkownika wieczystego ukształtowane na wzór uprawnień właściciela. W wyniku ustanowienia prawa wieczystego użytkowania dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać tym gruntem jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot. Zatem z regulacji zawartych w ww. ustawie wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z opisanej w złożonym wniosku sytuacji wynika, iż stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, Gmina w dniu 14 lipca 2005 r. dokonała sprzedaży prawa własności działki na rzecz jej współużytkowników wieczystych, z zastosowaniem 99% bonifikaty. Czynność ta została Przez Gminę opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki w wysokości 22%. W związku z niedotrzymaniem warunków umowy, współużytkownicy zobowiązani są do zwrotu kwoty odpowiadającej udzielonej bonifikacie po jej waloryzacji. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania kwoty udzielonej bonifikaty, po jej waloryzacji, którą nabywcy nieruchomości obowiązani są zwrócić Gminie. Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 261 poz. 2603), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego (ust. 2 powołanego artykułu). W świetle art. 37 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego. Zaznaczyć należy, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że czynność zbycia nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego, w przypadku gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy. Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w opisanych w nich przypadkach przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz współużytkowników prawa wieczystego użytkowania nieruchomości, a więc przed dniem 1 maja 2004 r. – w przedstawionych okolicznościach 7 października 1996 r. Do ustanowienia tego prawa doszło więc w okresie, w którym nie obowiązywały żadne przepisy regulujące podatek od towarów i usług, zatem czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Co prawda Gmina, jak wynika z opisanych we wniosku okoliczności – w momencie sprzedaży nieruchomości na rzecz współużytkowników wieczystych opodatkowała tę transakcję, niemniej jednak, uwzględniając wyżej wskazaną argumentację stwierdzić należy, że sprzedaż przez Gminę nieruchomości na rzecz współużytkowników wieczystych w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał już w momencie objęcia prawa użytkowania wieczystego i nie może być traktowane jako sprzedaż tego samego towaru. Zatem sprzedaż taka nie może być traktowane jako ponowna dostawa tych samych nieruchomości, bowiem już doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W konsekwencji zbycie tych nieruchomości na rzecz ich współużytkowników wieczystych nie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym wartość udzielonej bonifikaty, którą współużytkownicy mają obowiązek zwrócić Gminie, stanowiąca w istocie podwyżkę ceny za opisaną czynność również nie rodzi obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Reasumując, skoro sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz współużytkowników wieczystych tych nieruchomości w trybie bezprzetargowym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwiększenie ceny za tą czynność nie będzie również rodziło konsekwencji w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.