ITPP1/443-1302/13-2/JJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług kominiarskich - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 10 grudnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla usług kominiarskich. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą „U.”. Przedmiotem działalności jest niespecjalistyczne sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych (przeważająca działalność gospodarcza): kod PKD: 81.21.Z. Przedmiot działalności gospodarczej, który jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji ... (...) - kody PKD: W ramach prowadzonej działalności podatnik wykonuje usługi polegające na: okresowej kontroli technicznej sprawności przewodów kominowych spalinowych, dymowych i wentylacyjnych czyszczeniu przewodów kominowych wentylacyjnych, spalinowych dymowych - usuwanie sadzy i innych nieczystości, drobne prace remontowe - wymiana drzwiczek rewizyjnych kratek wentylacyjnych, naprawy tynków kominów, montaż nasad i wkładów kominowych, pobielanie kominów. Usługi wykonywane są przez wnioskodawcę na rzecz dwóch grup odbiorców: osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej i wspólnot mieszkaniowych w budynkach mieszkalnych przedsiębiorstw w obiektach o różnym charakterze: mieszkaniowych i przemysłowych. Przy usługach konserwacyjnych wartość materiałów zużytych do wykonania usług nie przekracza 50% ich wartości netto. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca do usług wykonywanych na rzecz osób fizycznych, które nie prowadzą działalności gospodarczej i wspólnot mieszkaniowych stosuje stawkę 8 %, a co do pozostałych usług na rzecz przedsiębiorstw - 23 %. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: Jakie stawki podatku od towarów i usług powinien stosować Wnioskodawca do wykonywanych przez siebie usług? Czy Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8 % do wykonywanych przeze siebie usług na rzecz osób fizycznych, które nie prowadzą działalności gospodarczej i wspólnot mieszkaniowych? Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania stawki w wysokości 23 % do wszystkich wykonywanych przez siebie usług? Ad. 1. W ocenie Wnioskodawcy powinien stosować dwie stawki: W przypadku usług na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej i wspólnot mieszkaniowych w obiektach budowlanych – 8 %, a w odniesieniu do pozostałych usług – 23%. Ad. 2. Wnioskodawcy przysługuje prawo do stosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8 % do usług wykonywanych na rzecz osób fizycznych, które nie wykonują działalności gospodarczej i wspólnot mieszkaniowych w budynkach mieszkaniowych. Ad. 3. W ocenie Wnioskodawcy nie jest zobowiązany do stosowania stawki 23 % w odniesieniu do wszystkich usług, gdyż jest uprawniony do stosowania obniżonej stawki 8 % do usług wykonywanych na rzecz osób fizycznych, które nie wykonują działalności gospodarczej i wspólnot mieszkaniowych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, że opis wynikający z wniosku złożonego w dniu 10 grudnia 2013 r., dotyczy stanu faktycznego interpretację wydano w oparciu o stan prawny obowiązujący w 2013 roku. Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W oparciu art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się - w myśl dyspozycji art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %; stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %. Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku. Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania. Ponadto na podstawie § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), obowiązującego do 31 grudnia 2013 roku, zwanego dalej rozporządzeniem, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla: towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia; robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym; robót konserwacyjnych dotyczących: obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2. Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia). Przy czym, zgodnie z § 7 ust. 3 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 3 powołanego wyżej § 7 rozporządzenia, nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy. Informacyjne wskazać należy, że od dnia 1 stycznia 2014 r. powyższe uregulowania w podobnym brzmieniu zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1719). Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego. Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Modernizacja, zgodnie z definicją słownikową, to unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku. Zauważa się, iż przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę, oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym). Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i w ramach prowadzonej działalności, wykonuje m. in. usługi polegające na okresowej kontroli technicznej sprawności przewodów kominowych spalinowych, dymowych i wentylacyjnych, czyszczeniu przewodów kominowych wentylacyjnych, spalinowych dymowych (usuwanie sadzy i innych nieczystości), wykonywaniu drobnych prac remontowych (wymiana drzwiczek rewizyjnych kratek wentylacyjnych, naprawy tynków kominów, montaż nasad i wkładów kominowych, pobielanie kominów). Usługi wykonywane są na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i wspólnot mieszkaniowych w budynkach mieszkalnych oraz przedsiębiorstw w obiektach o różnym charakterze: mieszkaniowych i przemysłowych. Przy usługach konserwacyjnych wartość materiałów zużytych do wykonania usług nie przekracza 50% ich wartości netto. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla świadczonych usług kominiarskich. Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że roboty konserwacyjne polegające na czyszczeniu przewodów kominowych wentylacyjnych, spalinowych dymowych (usuwanie sadzy i innych nieczystości) oraz usługi w zakresie wykonania drobnych prac remontowych (wymiana drzwiczek rewizyjnych kratek wentylacyjnych, naprawy tynków kominów, montaż nasad i wkładów kominowych, pobielanie kominów), przy założeniu, że są one świadczone w obiektach budowlanych objętych społecznym programem mieszkaniowym oraz jeżeli wykonywane są w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym opodatkowane są 8% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, z uwzględnieniem treści art. 41 ust. 12c. Również w przypadku, gdy usługi powyższe świadczone są jako roboty konserwacyjne, rozumiane jako roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont, korzystać mogą z preferencyjnej stawki podatku na podstawie § 7 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia, przy uwzględnieniu treści ust. 3 tego przepisu. Natomiast usługi kominiarskie polegające wyłącznie na przeprowadzeniu okresowej kontroli technicznej sprawności przewodów kominowych spalinowych, dymowych i wentylacyjnych (bez ich czyszczeń, napraw i remontów), nie mieszczą się w definicji remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy oraz nie są to roboty konserwacyjne, a zatem do tego rodzaju usług należy zastosować stawkę podstawową, tj. 23% VAT, niezależnie od tego, w jakich obiektach są wykonywane. Ponadto w przypadku gdy usługi kominiarskie, polegające na czyszczeniu przewodów kominowych wentylacyjnych, spalinowych dymowych (usuwanie sadzy i innych nieczystości) oraz usługi w zakresie wykonania drobnych prac remontowych (wymiana drzwiczek rewizyjnych kratek wentylacyjnych, naprawy tynków kominów, montaż nasad i wkładów kominowych, pobielanie kominów) są świadczone w budynkach (lokalach) niemieszkalnych, o których mowa w złożonym wniosku lub dotyczą wyłącznie lokali użytkowych mieszczących się w obiektach budownictwa mieszkaniowego, to dla nich zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 23% VAT. Należy wskazać, że bez wpływu na zastosowanie odpowiedniej stawki podatku VAT pozostaje status podmiotu, dla którego Wnioskodawca świadczy opisane we wniosku usługi. Końcowo odnosząc się do treści wniosku, w której Wnioskodawca powołuje się na uregulowaną w ustawie z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 186 ze zm.) instytucję „czynnego żalu” oświadczając, że „W przypadku stwierdzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, iż wnioskodawca stosuje bezzasadnie obniżoną stawkę VAT 8% do części usług na podstawie art. 16 kks składam akt czynnego żalu i wnoszę o zaniechanie ukarania za wszystkie czyny zabronione (przestępstwa i wykroczenia skarbowe) z tym związane”, należy stwierdzić, że powołana regulacja może mieć zastosowanie jedynie przed właściwym organem orzekającym w postępowaniach karnych skarbowych. W związku z tym tut. tut. organ interpretacyjny nie ma możliwości odniesienia się do powyższego wniosku. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.