ITPP1/443-1444/11/BJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2011 r. (data wpływu 24 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzania ewidencji przy pomocy kas rejestrujących oraz prawa do ulgi z tytułu ich zakupu – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 24 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prowadzania ewidencji przy pomocy kas rejestrujących oraz prawa do ulgi z tytułu ich zakupu. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Podstawowa działalność Spółki polega na świadczeniu usług pasażerskiego transportu lądowego miejskiego. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących Spółka jest zwolniona z obowiązku ewidencjonowania ww. sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych do dnia 31 grudnia 2012 r. Od 2007 r. Spółka prowadzi sprzedaż oleju napędowego, a ponieważ zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 8 ww. rozporządzenia do działalności tej nie stosuje się zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, sprzedaż ta ewidencjonowana jest na kasach rejestrujących. W 2007 roku zgodnie z obowiązującymi przepisami Spółka odliczyła od podatku kwotę wydatkowaną na zakup 1 kasy rejestrującej. Poza ww. usługami Spółka świadczy także inne usługi, jak przewóz osób niepełnosprawnych, wycieczki, naprawy warsztatowe itp. Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 również ta działalność była zwolniona z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r., ponieważ w poprzednim roku podatkowym tj. 2010 udział obrotów ze sprzedaży zwolnionej w obrotach ogółem podatnika na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych był wyższy niż 80%. Jednak po przeliczeniu obrotów za pierwsze półrocze 2011 r. udział sprzedaży zwolnionej w obrotach ogółem był niższy niż 80%, to zgodnie z § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia Spółka miała obowiązek ewidencjonowania sprzedaży działalności dodatkowej przy użyciu kas rejestrujących od 1 września 2011 r. Od dnia 29 sierpnia 2011 r. Spółka dobrowolnie rozpoczęła ewidencjonowanie sprzedaży na 4 kasach rejestrujących. Zgłoszenie o liczbie kas (które Spółka zamierzała stosować), zostało dokonane 10 sierpnia 2011 r. w Urzędzie Skarbowym. Ewidencjonowanie sprzedaży zostało rozpoczęte 29 sierpnia 2011 r. i w ciągu 7 dni zostało zgłoszone miejsce instalacji kas rejestrujących. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy Spółka może dokonać odliczenia od podatku kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących służących do rejestrowania obrotów działalności pozostałej (przewóz osób niepełnosprawnych, wycieczki, naprawy warsztatowe) w związku z utratą zwolnienia tzn. przekroczenia w obrotach ogółem udziału sprzedaży zwolnionej (§ 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących) oraczy czy w momencie wygaśnięcia „zwolnienia podmiotowego” (§ 2 ust. 1 pkt 1) w zakresie zwolnienia ze stosowania kas fiskalnych, Spółka będzie uprawniona do odliczenia 90% ceny zakupu, jednak nie więcej niż 700 zł, każdej z kas fiskalnych? Zdaniem Spółki zgodnie z art. 111 ust. 4 ustawy o ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, którzy rozpoczynają ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego w obowiązujących terminach, mogą odliczyć od tego podatku kwotę wydatkowaną na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania. Spółka stoi na stanowisku, że każdorazowe powstanie tego obowiązku, daje prawo do skorzystania z odliczenia od podatku kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących, zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania. Dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania to zarówno dzień, w którym podmiot pomimo zwolnienia ma obowiązek ewidencjonować przy użyciu kas rejestrujących pewne czynności, jak i dzień w którym z związku z upływem terminu zwolnienia w przepisach ma obowiązek ewidencjonować sprzedaż na rzecz osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych za pomocą tych kas. A zatem prawo odliczenia od podatku kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących Spółka miała już w chwili powstania obowiązku w 2007r. - rozpoczęcie sprzedaży oleju napędowego i ma prawo do odliczenia w roku bieżącym - obowiązek ewidencji sprzedaży działalności dodatkowej (przewóz osób niepełnosprawnych, wycieczki, naprawy warsztatowe), jak i będzie je mieć w okresie przyszłym, jeśli zostałoby zniesione zwolnienie świadczenia usług pasażerskiego transportu lądowego dotyczące wyłącznie przewozów miejskich rozkładowych. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka przywołuje wyrok NSA z dnia 23 lipca 2009, sygn. akt. I FSK 1910/08. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054). W myśl przepisu art. 111 ust. 1 tej ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Stosownie do zapisu art. 111 ust. 4 ustawy, podatnicy, którzy rozpoczną ewidencjonowanie obrotu i kwot podatku należnego w obowiązujących terminach, mogą odliczyć od tego podatku kwotę wydatkowaną na zakup każdej z kas rejestrujących zgłoszonych na dzień rozpoczęcia (powstania obowiązku) ewidencjonowania w wysokości 90% jej ceny zakupu (bez podatku), nie więcej jednak niż 700 zł. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że odliczenie (ulga) przysługuje tylko przy zakupie kas w związku z wypełnieniem powstającego po raz pierwszy u danego podatnika obowiązku ewidencjonowania. Przepis ten stanowi bowiem o ulgach przysługujących przy zakupie kas rejestrujących zgłoszonych na dzień powstania obowiązku ewidencjonowania. Zatem, ustawodawca utożsamia dzień rozpoczęcia ewidencjonowania z dniem powstania obowiązku ewidencjonowania. Art. 111 ust. 4 ustawy, stosuje tryb warunkowy i odnosi się do podatników, którzy wcześniej nie byli obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotów i kwot podatku należnego za pomocą kas rejestrujących. Jak wynika z art. 111 ust. 7 pkt 1 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia określi sposób, warunki i tryb odliczania od kwoty podatku należnego (zwrotu) kwoty, o której mowa w ust. 4 i 5, uwzględniając obowiązki podatników związane ze składaniem deklaracji podatkowej oraz przeciwdziałanie nadużyciom związanym z wypłatą (zwrotem) tych kwot. Od 1 stycznia 2011 r. obowiązuje w tym zakresie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2010 r. w sprawie odliczania i zwrotu kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących (Dz. U. Nr 257, poz. 1733). Z zapisu § 2 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia wynika, że odliczenia kwoty, o której mowa w art. 111 ust. 4 ustawy, lub jej zwrotu można dokonać pod warunkiem złożenia przez podatnika do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed terminem rozpoczęcia ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego, pisemnego zgłoszenia o liczbie kas rejestrujących i miejscu (adresie) ich używania, które podatnik zamierza stosować do tego ewidencjonowania. Cytowane wyżej przepisy wskazują, że ulga z tytułu zakupu kasy rejestrującej, przysługuje podatnikowi w sytuacji, gdy m.in. złoży on naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego przed terminem rozpoczęcia ewidencjonowania, pisemne zgłoszenie o liczbie przewidywanych stanowisk kasowych wraz z podaniem miejsca instalacji kasy. Z powyższego wynika, że przedmiotowa ulga przysługuje tylko przy zakupie kas w związku z realizacją powstającego po raz pierwszy u danego podatnika obowiązku ewidencjonowania. Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w zakresie kas rejestrujących. Od 1 stycznia 2011 r. obowiązuje w tym zakresie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 138, poz. 930). Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. – sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia. Natomiast stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40.000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania, z zastrzeżeniem ust. 6. Zgodnie z zapisem § 3 ust. 6 tego rozporządzenia, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, traci moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło w ciągu roku podatkowego przekroczenie kwoty obrotów w wysokości 40.000 zł z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy. Jak wynika z zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2012 r. podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług wymienionych w poz. 1-32 załącznika do rozporządzenia, jeżeli w poprzednim roku podatkowym udział obrotów z tytułu tej sprzedaży w obrotach ogółem podatnika z działalności, określonej w art. 111 ust. 1 ustawy, był wyższy niż 80 %. Z kolei z § 3 ust. 2 wynika, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, traci moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od końca pierwszego półrocza danego roku, w którym podatnik korzysta z tego zwolnienia, jeżeli w okresie tego półrocza udział obrotów ze sprzedaży zwolnionej z obowiązku ewidencjonowania, wymienionej w poz. 1-32 załącznika do rozporządzenia, w obrotach ogółem podatnika z działalności określonej w art. 111 ust. 1 ustawy był równy albo niższy niż 80 %, z zastrzeżeniem ust. 3. Zgodnie z treścią § 4 ust. 1 pkt 8 powołanego rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i 3, nie stosuje się, bez względu na wysokość osiąganych obrotów przy dostawie wyrobów przeznaczonych do użycia, oferowanych na sprzedaż lub używanych jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na symbol PKWiU. Stosownie do zapisu § 6 ust. 1 powołanego rozporządzenia, w terminach wynikających z § 2, § 3 ust. 2, 4-8 oraz § 4 podatnicy są obowiązani rozpocząć ewidencjonowanie przy zastosowaniu co najmniej 1/5 (w zaokrągleniu w górę do liczb całkowitych) liczby kas rejestrujących, która zgodnie z art. 111 ust. 4 ustawy została zgłoszona przez podatnika do właściwego naczelnika urzędu skarbowego do ewidencjonowania we wszystkich miejscach prowadzenia sprzedaży, na dzień rozpoczęcia ewidencjonowania. Od pierwszego dnia każdego następnego miesiąca podatnicy są obowiązani zastosować do ewidencjonowania kolejne kasy rejestrujące, w liczbie nie mniejszej niż liczba kas rejestrujących przypadająca do ewidencjonowania w pierwszym miesiącu ewidencjonowania, wynikająca z dokonanego przez podatnika zgłoszenia. Rozpoczęcie ewidencjonowania, na zasadach określonych w ust. 1, przedłuża odpowiednio okres zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania w części dotyczącej obrotów realizowanych na stanowiskach kasowych, na których ewidencjonowanie powinno być prowadzone w kolejnych miesiącach (§ 6 ust. 2). Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, iż podstawową działalnością Spółki jest świadczenie usług pasażerskiego transportu lądowego miejskiego, które, jak wskazano, korzystają ze zwolnienia z obowiązku w zakresie prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2010 r. Ponadto, od 2007 r. Spółka dokonuje sprzedaży oleju napędowego, w związku z czym, stosownie do zapisu § 4 ust. ust. 1 pkt 8 ww. rozporządzenia prowadzi w tym zakresie ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Spółka dokonała odliczenia kwoty wydatkowanej na zakup ww. kasy rejestrującej. Po za tym, Spółka świadczy także inne usługi, jak przewóz osób niepełnosprawnych, wycieczki, naprawy warsztatowe. Spółka korzystała ze zwolnienia na podstawie § 3ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia z uwagi na fakt, iż w 2010 r. udział obrotów ze sprzedaży zwolnionej w obrotach ogółem podatnika na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych był wyższy niż 80%. We wniosku wskazano, iż udział sprzedaży zwolnionej w obrotach ogółem za pierwsze półrocze 2011 r. był niższy niż 80%, wobec czego, zgodnie z § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia, od 1 września 2011 r. Spółka winna rozpocząć ewidencjonowanie pozostałej sprzedaży przy użyciu kas rejestrujących. Od dnia 29 sierpnia 2011 r. Spółka dobrowolnie rozpoczęła ewidencjonowanie sprzedaży na 4 kasach rejestrujących. Zgłoszenie o liczbie kas (które Spółka zamierzała stosować), zostało dokonane 10 sierpnia 2011 r. w Urzędzie Skarbowym, a w ciągu 7 dni zostało zgłoszone miejsce instalacji kas rejestrujących. Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, iż obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej powstał wobec Spółki w 2007 r. tj. z chwilą rozpoczęcia sprzedaży w zakresie oleju napędowego. Z powyższego wynika Spółka nie jest podatnikiem rozpoczynającym przedmiotową ewidencję, lecz realizującym kontynuowanie powstałego wcześniej obowiązku. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż nie ma podstaw prawnych dla skorzystania przez Spółkę z prawa do odliczenia ulgi z tytułu kwot wydatkowanych na zakup 4 kas rejestrujących niezbędnych do ewidencjonowania świadczonych usług, jak również – o ile przepisy w tym zakresie nie ulegną zmianie – w przypadku instalacji kasy rejestrującej z uwagi na ewentualne zniesienie zwolnienia, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 1 (usług pasażerskiego transportu lądowego), ponieważ Wnioskodawca przed terminem do złożenia pisemnego oświadczenia o liczbie kas i miejscu ich użytkowania rozpoczął ewidencjonowanie obrotu za pomocą kasy rejestrującej. Końcowo nadmienia się, że w niniejszej interpretacji nie oceniono prawidłowości zastosowania przez Wnioskodawcę zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, co przyjęto jako element stanu faktycznego, a ponadto kwestia ta nie była przedmiotem zapytania i nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.