ITPP1/443-1484/11/TS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych przez szpital w ramach realizowanych programów zdrowotnych – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 31 października 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług świadczonych przez szpital w ramach realizowanych programów zdrowotnych. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest szpitalem klinicznym, który realizuje usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczy usługi ściśle z tym związane. W ramach wykonywania swojej działalności medycznej określonej statutem realizuje również działania określone jako programy zdrowotne. Źródło finansowania programów zdrowotnych pochodzi m.in. z Ministerstwa Zdrowia, Centrum Organizacyjno-Koordynacyjnego ds. Transplantacji, Gminy Miasta, Zarządu Województwa oraz Urzędu Miasta. Programy zdrowotne, zgodnie z ustawą o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, mogą opracowywać, wdrażać, realizować i finansować ministrowie oraz jednostki samorządu terytorialnego. Program zdrowotny może być realizowany w okresie jednego albo wielu lat. Programy zdrowotne dotyczą w szczególności: ważnych zjawisk epidemiologicznych, innych niż określone w pkt 1) istotnych problemów zdrowotnych dotyczących całej lub określonej grupy świadczeniobiorców przy istniejących możliwościach ich eliminowania bądź ograniczania, wdrażania nowych procedur medycznych i przedsięwzięć profilaktycznych. Wybór realizatora programu zdrowotnego dokonuje się w drodze konkursu ofert. Wnioskodawca realizuje programy zdrowotne w ramach umów zawartych z: Ministerstwem Zdrowia, Centrum Organizacyjno-Koordynacyjnym ds. Transplantacji, Gminą Miastem, Gminą Miastem, Zarządem Województwa, Samodzielnym Publicznym Szpitalem oraz Centrum (jako podwykonawcy programu realizowanego przez te jednostki). Programy Ministerstwa Zdrowia finansowane są z części 46 – Zdrowie, dział 851 – Ochrona Zdrowia, rozdział 85149 – Programy polityki zdrowotnej i prowadzone są na podstawie następujących aktów prawnych: ustawy z dnia 1 lipca 2005 r. o ustanowieniu programu wieloletniego „N.” (Dz. U. Nr 143, poz. 1200 z późn. zm.), uchwały nr 164/2010 Rady Ministrów z dnia 12 października 2010 r. w sprawie ustanowienia programu wieloletniego na lata 2011-2020 pod nazwą „N.”, ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 z póź. zm.), zastąpiona ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654), rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 1 lipca 2005 r. w sprawie szczegółowych warunków przekazywania SPZOZ środków publicznych na realizację programów zdrowotnych i programu Zintegrowane Ratownictwo Medyczne (Dz. U. Nr 131, poz. 1099). Ad. 1. Wnioskodawca realizuje następujące programy finansowane przez MZ: Narodowy program zwalczania chorób nowotworowych pt. „Populacyjny program wczesnego wykrywania raka piersi / Populacyjny program profilaktyki i wczesnego wykrywania raka szyjki macicy. Populacyjny program profilaktyki i wczesnego wykrywania raka szyjki macicy. Rak szyjki macicy jest drugim pod względem częstości występowania nowotworem złośliwym, wykrywanym u kobiet na świecie. W statystyce umieralności kobiet z powodu nowotworów złośliwych rak szyjki macicy zajmuje trzecie miejsce. W Polsce rak szyjki macicy jest szóstym pod względem częstości występowania nowotworem złośliwym rozpoznawanym u kobiet. Polska zajmuje aktualnie pierwsze miejsce wśród krajów Unii Europejskiej pod względem liczby nowych zachorowań na raka szyjki macicy rocznie. Każdego roku notuje się w naszym kraju ponad 3000 nowych zachorowań i blisko 1800 zgonów spowodowanych rakiem szyjki macicy. Tylko skuteczna realizacja aktywnego programu profilaktyki może radykalnie zmienić złą sytuację epidemiologiczną dotyczącą zachorowalności i umieralności z powodu raka szyjki macicy. Jedną z głównych przyczyn braku efektywności prowadzonej dotąd profilaktyki był brak jej populacyjnego, powszechnego, aktywnego i ciągłego charakteru. Tylko populacyjny program, posiadający sieć wyspecjalizowanych ośrodków koordynujących, aktywnie zapraszających pacjentki oraz monitorujących ich zgłaszalność, doprowadzi do poprawy dramatycznej sytuacji związanej z rakiem szyjki macicy w Polsce. Wdrażane dotychczas w Polsce programy wczesnego wykrywania raka szyjki macicy nie wykazywały populacyjnego charakteru profilaktyki. W większości były to badania realizowane w ramach programu biernej profilaktyki. Bardzo często badania nie były koordynowane i kontynuowane w późniejszym czasie. Nie zapewniono również obiegu informacji przez stworzenie bazy danych kobiet korzystających z działań profilaktycznych oraz nie zapewniono w skali kraju odpowiedniego poziomu diagnostyki cytologicznej. Mając powyższe na uwadze w 2005 r. przyjęta została ustawa z dnia 1 lipca 2005 r. o stanowieniu wieloletniego programu Narodowy program zwalczania chorób nowotworowych, zapewniająca ciągłą realizację zadań profilaktycznych i gwarantująca stałe źródło ich finansowania. Celami programu są m.in. obniżenie wskaźnika umieralności i zachorowalności oraz zwiększenia wskaźnika 5-letnich wyleczeń z powodu raka szyjki macicy do poziomu osiąganego w krajach Unii Europejskiej poprzez: zapewnienie możliwości realizacji programu o charakterze populacyjnym, czyli aktywnego skryningu raka szyjki macicy dla indywidualnie zapraszanych kobiet z przedziału wiekowego 25-59 lat w interwale 1/3 lata, zapewnienie działania Centralnemu i Wojewódzkim Ośrodkom Koordynującym monitorujących i oceniających prawidłową realizację badań skryningowych, zapewnienie realizacji wysokiej jakości badań przesiewowych, poprzez: wprowadzenie regularnych specjalistycznych kontroli jakości u świadczeniodawców etapu podstawowego (wykonawców badań cytologicznych); oraz realizację szkoleń specjalistycznych dla kadry obsługującej realizację programu, za którą odpowiedzialne są COK i WOK; zwiększenie poziomu zgłaszalności pacjentek do udziału w programie. Populacyjny program wczesnego wykrywania raka piersi. Rak piersi jest jednym z najważniejszych problemów zdrowotnych u kobiet w Polsce. Z obecnie żyjących, co 14 Polka zachoruje na raka piersi w ciągu swojego życia, a biorąc pod uwagę wzrost ryzyka zachorowania o 6,5% rocznie, coraz więcej Polek zachoruje w przyszłości na ten nowotwór. Nowotwory złośliwe są pierwszą przyczyną zgonów u kobiet do 65 roku życia w Polsce, a rak piersi jest pierwszą przyczyną zgonów u kobiet w wieku 40-54 lat. Polska należy do krajów o średniej zachorowalności i umieralności na raka piersi na świecie. W 2001 r. zachorowało ok. 12000 kobiet na raka piersi i zmarło 4825. Przeżycia 5-letnie chorych w W. i K. na raka piersi należą do niskich w Europie (69%). Średnia dla krajów europejskich biorących udział w badaniu EUROCARE-3 wynosiła 77%. Dane epidemiologiczne wskazują, że szanse wyleczenia raka piersi w krajach rozwiniętych wynoszą 72%, w Polsce 58% a w krajach rozwijających się 47%. Udowodniono, że jedynie zorganizowany skryning mammograficzny może obniżyć umieralność do 40%, szybko poprawić wskaźnik koszt/efekt oraz poprawić jakość życia chorych. Wprowadzenie mammograficznego skryningu populacyjnego w Polsce jest wyzwaniem nie tylko medycznym, ale przede wszystkim cywilizacyjnym. Mając powyższe na uwadze w 2005 r. przyjęta została ustawa z dnia 1 lipca 2005 r. o stanowieniu wieloletniego programu Narodowy program zwalczania chorób nowotworowych, zapewniająca ciągłą realizację zadań profilaktycznych i gwarantująca stałe źródło ich finansowania. Cele i sposoby realizacji programu wczesnego wykrywania raka piersi są analogiczne do opisanych wyżej w populacyjnym programie profilaktyki i wczesnego wykrywania raka szyjki macicy. W ramach powyższych programów Wnioskodawca jest zobowiązany do: kontroli jakości badań skryningowych – kontroli badań cytologicznych i badań mammograficznych, audytu klinicznych zdjęć mammograficznych, organizacji szkoleń specjalistycznych dla personelu świadczeniodawców programu skryningowego, działania na rzecz wysokiej zgłaszalności pacjentek na badania (akcja medialna, gadżety, wysyłka zaproszeń na badania), koordynacji i nadzoru nad całością programów skryningowych. Ministerstwo pokrywa koszty ww. działań, w tym również koszty osobowe i inne ściśle określone budżetem programu koszty. 2. Narodowy Program Rozwoju Medycyny Transplantacyjnej na lata 2011-2020 P.. W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonywania badań potencjalnych dawców szpiku. 3. Narodowy program zwalczania chorób nowotworowych pt. „Program badań przesiewowych dla wczesnego wykrywania raka jelita grubego”. W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonywania badań kolonoskopowych. 4. Narodowy program zwalczania chorób nowotworowych pt. „Kontynuacja programu oceny jakości życia i stanu zdrowia dzieci i młodzieży po zakończonym leczeniu przeciwnowotworowym”. W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonania badań laboratoryjnych oraz diagnostyki obrazowej. Ad. 2. Umowa na realizację świadczeń zdrowotnych została zawarta na podstawie par. 1 ust. 2 pkt 4 Statutu Centrum Organizacyjno-Koordynacyjnego, art. 16c ust. 8 ustawy z dnia 1 lipca 2005 r. o pobieraniu, przechowywaniu i przeszczepianiu komórek, tkanek i narządów (Dz. U. Nr 169, poz. 1411 z późn. zm) oraz w wyniku rozstrzygnięcia konkursu ofert, ogłoszonego przez P., zgodnie z ustawą z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135).W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do oznaczania antygenów HLA i przeciwciał w surowicy PRA pacjentów zgłoszonych do Krajowej Listy Osób Oczekujących na Przeszczep Unaczyniony. Ad. 3. Wnioskodawca realizuje następujące programy finansowane przez Gminę Miasto: Prewencja i Wczesne Wykrywanie Chorób Cywilizacyjnych u Dzieci i Młodzieży – Program Promocji Zdrowia i Przeciwdziałania Wybranym Chorobom Społecznym na lata 2011-2013. Program jest realizowany na mocy uchwały Rady Miasta z dnia 28 października 2010 r. w sprawie przyjęcia „Programu Promocji Zdrowia i Przeciwdziałania Wybranym Chorobom Społecznym na lata 2011-2013”. W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do: prowadzenia w gdańskich szkołach fizykalnych badań przesiewowych wraz z wywiadem w kierunku obciążenia ryzykiem chorób metabolicznych, przeprowadzanie ankiet dot. stanu zdrowia dzieci i młodzieży, przekazywanie materiałów edukacyjnych, kwalifikacja dzieci z wykrytymi nieprawidłowościami do dalszej diagnostyki i leczenia w ramach programu edukacyjno-zdrowotnego. 2. Dofinansowanie działania poradni Antytytoniowej – „Program Promocji Zdrowia i Przeciwdziałania Wybranym Chorobom Społecznym na lata 2011-2013”. W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do: świadczenia porad lekarskich, prowadzenia diagnostyki uzależnienia, opracowywania strategii samokontroli, udzielania wsparcia psychologicznego, ustalania planu postępowania terapeutycznego, przygotowywania materiałów edukacyjnych dla pacjentów. 3. Przygotowanie kobiety ciężarnej do aktywnego porodu – „Program Promocji Zdrowia i Przeciwdziałania Wybranym Chorobom Społecznym na lata 2011-2013”.W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do: prowadzenia zajęć dla kobiet w ciąży mających na celu: podniesienie sprawności fizycznej kobiety w ciąży, naukę samoopieki, przygotowanie kobiety do porodu, naukę pozytywnego myślenia kobiety o ciąży, porodzie i połogu, przygotowanie rodziny do karmienia naturalnego. Ad. 4. "S." – „Program Wczesnego Wykrywania Czynników Ryzyka Chorób Cywilizacyjnych”. W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do: dokonania wyboru próby do badania, przeprowadzenia badań laboratoryjnych, diagnostyki obrazowej, stomatologicznych, echokardiograficznych i psychologicznych, opracowania statystycznego i analizy wyników na podstawie przeprowadzonych badań. Ad. 5. Zdrowie Dla P. 2005-2013 – „Wieloletni program rozwoju systemu zdrowia Województwa w zakresie PREWENCJA na rok 2011 – Program polityki zdrowotnej”. Program jest realizowany na mocy uchwały Zarządu Województwa z dnia 28 czerwca 2011 r. w sprawie ogłoszenia konkursu ofert oraz uchwały z dnia 9 sierpnia 2011 r. w sprawie zlecenia realizacji konkursu zadań publicznych Samorządu Województwa w roku 2011 obejmującego wybór realizatorów programu polityki zdrowotnej pt. „Zdrowie dla P. 2005-2013 – Wieloletniego Programu Rozwoju Systemu Zdrowia Województwa” w zakresie PREWENCJA. Celem programu jest (znacznik nr 1-2 do uchwały): „Edukacja społeczeństwa z wykorzystaniem między innymi środków masowego przekazu o metodach prewencji i zachowaniach prozdrowotnych (zwiększenie aktywności fizycznej, zdrowa dieta, walka z hipercholesterolemią, nadciśnieniem tętniczym, otyłością, cukrzycą i uzależnieniem od tytoniu) oraz o możliwościach wczesnego wykrywania chorób układu sercowo-naczyniowego, nowotworów i cukrzycy. Zadanie to tematycznie wiąże się z realizowanym dotychczas PRUM-em, który w tym roku nie jest realizowany. Polskie Towarzystwo organizuje w roku 2011 ogólnopolską, medialną kampanię informacyjną promującą wiedzę na temat udarów mózgu. Województwo ma być objęte pilotażowym badaniem ankietowym sprawdzającym wiedzę wybranej losowo grupy respondentów, reprezentacyjnej dla populacji Województwa. Zadanie to ma znaczenie dla profilaktyki udaru mózgu poprzez wczesne rozpoznanie i modyfikowanie czynników ryzyka udaru mózgu, a także poprzez rozpoznanie objawów udaru i przyswojenie zasad postępowania w momencie ich wystąpienia”. W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do: przygotowania ankiet i przeprowadzenia wstępnych badań w reprezentatywnej grupie mieszkańców, przeprowadzenia kontrolnego badania ankietowego, prowadzenia nadzoru i analizy merytorycznej i statystycznej. Ad. 6. Samodzielny Publiczny Szpital w ramach Narodowego Programu Zwalczania Chorób Nowotworowych bierze udział w projekcie „Kontynuacja programu jakości w diagnostyce guzów litych u dzieci”. Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej z ww. podmiotem ma wykonać, w ramach tego programu, czynności związane z opracowaniem danych dotyczących leczenia dzieci z nowotworami tkanek miękkich. W ramach tego programu Wnioskodawca jest zobowiązany do: wyodrębnienia z bazy szpitalnej grupy chorych spełniających kryteria wejścia do rejestru, wypełnienia w stosunku do wszystkich chorych spełniających kryteria wejścia do rejestru ankiet z informacją kliniczną według wzoru opracowanego przez Szpital. 2. Centrum podpisało umowę z Ministerstwem Zdrowia na realizację programu „Populacyjny Program Profilaktyki i Wczesnego Wykrywania Raka Szyjki Macicy”, zgodnie z którym Centrum pełni funkcję Centralnego Ośrodka Koordynującego. Natomiast Wnioskodawca pełni funkcję Wojewódzkiego Ośrodka Koordynującego w/w programu na podstawie umowy podpisanej z Ministerstwem Zdrowia (opisanej w Ad. 1. pkt 1). Na podstawie porozumienia zawartego z Centrum Wnioskodawca realizuje program zdrowotny poprzez prowadzenie kontroli jakości cytologicznych badań skryningowych realizowanych na etapie podstawowym. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy usługi wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach programów zdrowotnych mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy? Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż do wszystkich wykonywanych w ramach ww. programów zdrowotnych usług ma prawo zastosować art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. opodatkować je „stawką zwolnioną”. Wnioskodawca wskazał, iż profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom, bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższenia ryzyka choroby. W literaturze przyjmuje się, iż można wyróżnić jej następujące fazy: profilaktyka wczesna – utrwalanie prawidłowych wzorców zdrowego stylu życia, profilaktyka pierwotna (I fazy) – zapobieganie chorobom poprzez kontrolowanie czynników ryzyka, profilaktyka wtórna (II fazy) – zapobieganie konsekwencjom choroby poprzez jej wczesne wykrycie i leczenie (przesiewowe badania skriningowe mające na celu wykrycie osób chorych), profilaktyka III fazy – zahamowanie postępu choroby oraz ograniczenie powikłań. Jedną z form prowadzenia działań profilaktycznych są programy zdrowotne. Program zdrowotny oznacza zespół zaplanowanych i zamierzonych działań z zakresu opieki zdrowotnej ocenianych jako skuteczne, bezpieczne i uzasadnione, umożliwiających w określonym terminie osiągnięcie założonych celów. Polegają one na wykrywaniu i realizowaniu określonych potrzeb zdrowotnych oraz poprawę stanu zdrowia określonej grupy świadczeniobiorców. Programy zdrowotne mogą opracowywać, wdrażać, realizować i finansować ministrowie, jednostki samorządu terytorialnego lub Narodowy Fundusz Zdrowia. Dotyczą one w szczególności: ważnych zjawisk epidemiologicznych, istotnych problemów zdrowotnych całej lub wybranej grupy pacjentów, wdrożenia nowych procedur medycznych i działań profilaktycznych. Program zdrowotny może być realizowany w ciągu jednego roku lub rozłożony na wiele lat. Wybór realizatora danego programu dokonuje się w drodze konkursu ofert, prowadzonego przez określonego ministra lub jednostkę samorządu terytorialnego. Informacja o konkursie musi być m.in. zamieszczona na stronie internetowej ww. podmiotów na co najmniej 30 dni przed wyznaczonym terminem składania ofert. W ogłoszeniu tym określa się przede wszystkim przedmiot konkursu, wymagania stawiane oferentom, które są niezbędne do realizacji konkretnego programu zdrowotnego, oraz termin i miejsce składania ofert. W przypadku programów zdrowotnych opracowywanych, wdrażanych, realizowanych i finansowanych przez fundusz dokonuje on wyboru realizatora danego programu i zawiera z nim umowę na zasadach i w trybie określanym dla umów zawieranych ze świadczeniodawcami. Wnioskodawca w ramach wymienionych wyżej programów zdrowotnych realizuje działania właściwe dla opisanej wyżej profilaktyki I, II i III fazy. W opinii Światowej Organizacji Zdrowia (materiały WHO) profilaktyka zdrowotna (prewencja) jest jedną z podstaw nowoczesnej medycyny, dąży nie tylko do zapobiegania chorobom, lecz także do ich ujawniania we wczesnych fazach przez organizowanie masowych badań profilaktycznych. Jak opisano wyżej w przedstawieniu podstaw, celów i metod wdrażania populacyjnych programów wczesnego zapobiegania raka piersi oraz profilaktyki i wczesnego zapobiegania raka szyjki macicy (jako elementów Narodowego Programu Zwalczania Chorób Nowotworowych i wprowadzonej ustawy o ustanowieniu programu wieloletniego „Narodowy program zwalczania chorób nowotworowych”) w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca realizuje usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce i świadczenia usług z tymi usługami ściśle związane, a te zostały zakwalifikowane przez polskiego ustawodawcę jako ściśle wpisujące się w zakres zwolnienia od podatków od towarów i usług. Byłoby nieracjonalne ze strony ustawodawcy, gdyby chciał poprzez system podatkowy podnosić własne i samorządów terytorialnych koszty związane z organizowanymi przez siebie działaniami profilaktycznymi skierowanymi do społeczeństwa, a w szczególności do jego warstw najbardziej narażonych określonymi czynnikami chorobotwórczymi i środowiskowymi. Analogiczne rozumowanie jest właściwe dla wszystkich pozostałych opisanych w niniejszym wniosku działań prowadzonych przez Wnioskodawcę. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2011 r. – zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. Stosownie do art. 43 ust. 17 powołanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli: nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. Wskazać należy, iż powyższy przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlega opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze. W przeciwieństwie do stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z którym wyznaczenie zakresu zwolnienia określonej usługi z opodatkowania podatkiem od towarów i usług następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU), w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. zwolnienie określone w powyższych przepisach ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi. Od 1 stycznia 2011 r. przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści przepisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE. Zgodnie zaś z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu unikniecie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Ponadto, jak wskazuje Trybunał, pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05) Trybunał stwierdził: „(...) pojęcie „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (...) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter, ale cel usługi. Zdefiniowanie w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada, co do zasady, używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Podkreślenia wymaga, iż orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet, jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną.” W tym samym orzeczeniu Trybunał stwierdza „analizy laboratoryjne, których wykonanie (…) jest zalecane przez lekarzy ogólnych w ramach sprawowanej przez nich opieki medycznej, mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ – podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby”. Jeśli chodzi następnie o pojęcie czynności „ściśle związanych” z opieką szpitalną i medyczną – jak wynika z orzeczenia TSUE w sprawie CopyGene (C-262/08) – nie obejmuje ono świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz. Trybunał orzekł, że świadczenia wchodzą w zakres pojęcia „działalności ściśle związanej” z opieką szpitalną i medyczną tylko wówczas, gdy są rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad odbiorcami lub opieki medycznej świadczonej na rzecz odbiorców. Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca – szpital kliniczny, wykonuje szereg czynności na podstawie zawartych umów na realizację programu zdrowotnego. Programy zdrowotne to zespół zaplanowanych i zamierzonych działań z zakresu opieki zdrowotnej, polegających na wykrywaniu i realizowaniu określonych potrzeb zdrowotnych oraz na poprawie stanu zdrowia określonej grupy pacjentów. W ramach np. programu dotyczącego profilaktyki i wczesnego wykrywania raka szyjki macicy i raka piersi Wnioskodawca zajmuje się kontrolą jakości badań skryningowych (badań cytologicznych i badań mammograficznych), audytem klinicznych zdjęć mammograficznych, organizacją szkoleń specjalistycznych dla personelu świadczeniodawców programu skryningowego, działaniami na rzecz wysokiej zgłaszalności pacjentek na badania (akcja medialna, gadżety, wysyłka zaproszeń na badania), koordynacją i nadzorem nad całością programów skryningowych. Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby. W ramach profilaktycznej opieki medycznej nie jest diagnozowana żadna choroba i nie jest wykonywana żadna czynność terapeutyczna sensu stricto. Centralnym jej elementem jest obserwacja i badanie pacjenta właśnie w celu uniknięcia konieczności przyszłego diagnozowania i leczenia ewentualnych chorych. Mając na względzie powyższe, powołane przepisy prawa oraz wskazane orzecznictwo należy stwierdzić, iż wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach realizowanych programów zdrowotnych czynności stanowią integralną cześć opieki medycznej nad pacjentem, bez której nie może być mowy o ochronie, utrzymaniu bądź przywróceniu jego zdrowia. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 w związku z art. 43 ust. 17 ustawy. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.