ITPP1/443-432a/13/IK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2012 r. (data wpływu 10 maja 2012 r.), uzupełnionym w dniu 12 sierpnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia: dla czynności najmu pomieszczeń gospodarczych, komórek gospodarczych, wózkowni, piwnic – jest prawidłowe, dla czynności dzierżawy terenów pod pomieszczenia gospodarcze – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 10 maja 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania prawidłowej stawki podatku dla czynności najmu i dzierżawy. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Sp. z o.o. zostało utworzone w wyniku przekształcenia zakładu budżetowego. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest realizowanie w imieniu gminy jej zadania własnego, jakim jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych społeczności gminy. Spółka prowadzi też szereg innych rodzajów działalności: zarządzanie wspólnotami, zarządzenia obiektami sportowymi, cmentarzem, targowiskami, prowadzi najem i dzierżawę lokali użytkowych, pomieszczeń gospodarczych, garaży, itp. Spółka zarządza zarówno majątkiem własnym, jak i powierzonym. Na majątek zarządzany składają się nieruchomości zlecone zarówno przez Gminę Miasto G., jak i osoby fizyczne oraz prawne. Zlecenie to odbywa się na podstawie umów spisanych pomiędzy stronami, w których strony określiły zakres czynności zarządcy (Spółki). Wynajem mieszkań komunalnych i socjalnych odbywa się na zasadach określonych przez Gminę. Spółka na podstawie umowy najmu lub dzierżawy oddaje w użytkowanie: pomieszczenia gospodarcze (drewniane lub murowane), komórki gospodarcze, wózkowanie, piwnice, grunty pod pomieszczenia gospodarcze, ogródki przydomowe, garaże (w budynkach mieszkalnych i wolnostojących), grunty pod garaże. W zakresie stanu faktycznego nr 1, Spółka wynajmuje pomieszczenia gospodarcze (murowane i drewniane), komórki gospodarcze, wózkownie, piwnice oraz wydzierżawia grunty pod pomieszczenia gospodarcze. Pomieszczenia te są zlokalizowane zarówno w budynku, w którym jest wynajmowane mieszkanie, jak i są zlokalizowane na działce, na której posadowiona jest nieruchomość, poza budynkiem. Powyższe służą przede wszystkim do składowania opału, bądź innych rzeczy codziennego użytku, tj. wózków, rowerów, motorowerów, itp. (stąd różne nazwy pomieszczeń, ale przeznaczenie jest to samo) mieszkańców budynków. Umowy najmu są zawierane łącznie z „głównym” przedmiotem najmu, którym jest mieszkanie, jak i w formie oddzielnej umowy najmu lub dzierżawy. W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że stroną umów najmu, dzierżawy jako wynajmujący, bądź wydzierżawiający jest zarówno Spółka, jak i osoby fizyczne, w imieniu których Spółka wynajmuje przedmiotowe pomieszczenia działając jako zarządca tych pomieszczeń w imieniu właścicieli. Obrót z tytułu świadczonych usług z tytułu najmu lub dzierżawy jest obrotem Spółki. Dzierżawa gruntów pod pomieszczenia gospodarcze oznacza to, iż pomieszczenia na gruntach zostały samodzielne posadowione (wybudowane) przez dzierżawców pomieszczeń, za zgodą właściciela gruntu. Dzierżawa tych pomieszczeń jest przedmiotem odrębnych umów dzierżawy na rzecz Spółki, osób prawnych, czy też osób fizycznych (inaczej dzierżawa terenu). Odrębne umowy najmu, o których mowa w pkt 1 są to dodatkowe pomieszczenia dla mieszkańców, niezwiązane z usługą główną, jaką jest najem lokali mieszkalnych. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Spółka od wynajmu pomieszczeń gospodarczych (murowanych i drewnianych), komórek gospodarczych, wózkowni, piwnic i dzierżawy gruntów pod pomieszczenia gospodarcze prawidłowo korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług? Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 - Spółka wskazuje, że opisane pomieszczenia i grunt pod pomieszczenia gospodarcze stanowią nieruchomości o charakterze mieszkalnym i korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ spełniają, w ocenie Spółki, definicję pomieszczenia pomocniczego zawartego w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się: za prawidłowe dla czynności najmu pomieszczeń gospodarczych, komórek gospodarczych, wózkowni, piwnic, za nieprawidłowe dla czynności dzierżawy terenów pod pomieszczenia gospodarcze. Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy, stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Z ww. przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące: świadczenie usługi na własny rachunek, charakter mieszkalny nieruchomości, mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy. Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia. Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji zarówno lokalu mieszkalnego, pomieszczeń pomocniczych oraz lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”. Jednocześnie Minister Infrastruktury w § 3 pkt 14 rozporządzenia z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) określił, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. Ponadto zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Z powyższego wynika, iż dodatkowe pomieszczenia, np pomieszczenia wózkowni, piwnic, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego, służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, przeznaczone do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu. Z treści wniosku wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi najmu i dzierżawy lokali mieszkalnych, użytkowych, pomieszczeń gospodarczych, garaży, itp. Spółka zarządza zarówno majątkiem własnym, jak i powierzonym przez Gminę, osoby fizyczne i osoby prawne. Obrót z tytułu zawieranych umów najmu lub dzierżawy stanowi obrót Spółki. Dzierżawa gruntów pod pomieszczenia gospodarcze oznacza grunty, na których zostały posadowione pomieszczenia przez dzierżawców. Umowy najmu są zawierane łącznie z głównym przedmiotem najmu, jakim jest lokal mieszkalny oraz odrębnie, jako najem pomieszczeń dodatkowych dla mieszkańców. Wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia dla czynności najmu pomieszczeń gospodarczych, komórek gospodarczych, wózkowni, piwnic oraz dzierżawy gruntów pod pomieszczenia gospodarcze, objętych zarówno umową najmu z głównym przedmiotem najmu, którym jest mieszkanie, jak i stanowiących odrębny przedmiot najmu lub dzierżawy (najem dodatkowych pomieszczeń, czy dzierżawa gruntów pod pomieszczenia gospodarcze). Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż usługa polegająca na oddaniu do użytkowania na podstawie umowy najmu pomieszczeń gospodarczych, komórek gospodarczych, wózkowni, piwnic w budynkach mieszkalnych, z przeznaczeniem na cele związane z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zwolnienie to nie ma jednakże zastosowania do wynajmu lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkalnych. Odnosząc powyższe do przedstawionych we wniosku okoliczności, stwierdzić należy, że w zakresie pytania nr 1, świadczone przez Spółkę usługi najmu pomieszczeń gospodarczych, komórek gospodarczych, wózkowni, piwnic w budynku, bez względu na fakt, czy stanowią kompleksową usługę najmu lokalu, czy też stanowią odrębną umowę najmu dodatkowych pomieszczeń, jeżeli ww. pomieszczenia faktycznie służą najemcom do zaspokajania ich potrzeb mieszkaniowych, zlokalizowanych w budynkach mieszkalnych i poza nimi, korzystają ze zwolnienia od podatku, na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Wskazać jednak należy, że przesłanki powyższego zwolnienia od podatku nie są spełnione w przypadku dzierżawy gruntów pod pomieszczenia gospodarcze, bowiem przedmiotem dzierżawy nie są nieruchomości o charakterze mieszkalnym tylko same grunty. Zatem czynności dzierżawy gruntów, na których posadowione są pomieszczenia gospodarcze podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.