ITPP1/443-556/14/BS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 20 maja 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą (dalej Agent lub Wnioskodawca). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych. Usługi te są świadczone na podstawie trójstronnej umowy o współpracy (dalej Umowa Trójstronna) zawartej z A. Spółdzielnia Doradców Kredytowych (dalej Spółdzielnia) oraz bankiem (dalej Bank). Spółdzielnia jest profesjonalną organizacją doradztwa finansowego, która specjalizuje się w świadczeniu usług pośrednictwa finansowego obejmujących ofertę kredytów i pożyczek hipotecznych, pożyczek gotówkowych i konsolidacyjnych oraz produktów finansowania dla przedsiębiorstw. Spółdzielnia zrzesza doradców kredytowych (tj. Agentów), którzy zajmują się oferowaniem klientom ostatecznym (osobom fizycznym i firmom) produktów finansowych partnerów finansowych (tj. Banków), z którymi współpracuje Spółdzielnia. Agent jest członkiem Spółdzielni i posiada minimum jeden udział. Może brać udział w Walnym Zgromadzeniu oraz posiada prawo głosu. Każdy członek ma jeden głos. Członkostwo upoważnia do podpisania Umowy Trójstronnej z Bankiem oraz świadczenia na jego rzecz i w jego imieniu usług pośrednictwa w udzielaniu kredytów/pożyczek pieniężnych. Agent zobowiązany jest do podpisania ze Spółdzielnią umowy o świadczenie usług pośrednictwa w zakresie produktów finansowych (dalej „Umowa o Pośrednictwo”). Na podstawie Umowy o Pośrednictwo Spółdzielnia powierza oraz upoważnia Agenta do wykonywania w imieniu i na rzecz Spółdzielni oraz wskazanych przez Spółdzielnię podmiotów oferujących produktu i usługi finansowe (Banków), z którymi Spółdzielnia zawarła lub zawrze w przyszłości umowy o pośrednictwo finansowe czynności faktycznych lub prawnych mających na celu pozyskiwanie klientów zainteresowanych takimi produktami, proponowanie im nabycia takich produktów finansowych oraz czynności niezbędnych do zawarcia umowy pomiędzy Klientem a Bankiem. Usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów/pożyczek pieniężnych są wykonywane na podstawie Umowy Trójstronnej. Stronami Umowy Trójstronnej są: Bank, będący zleceniodawcą, oraz Agent i Spółdzielnia, którzy są zleceniobiorcami w stosunku do Banku (wszystkie trzy podmioty zwane dalej łącznie Stronami). Bank zatrudnia tak Spółdzielnię jak i Agenta (oba te podmioty wykonują pracę na rzecz Banku, za którą otrzymują ustalone w Umowie Trójstronnej wynagrodzenie). Zawarcie Umowy Trójstronnej przez Agenta odbywa się za pośrednictwem Spółdzielni. Agent udziela w tym zakresie Spółdzielni stosownego pełnomocnictwa do zawarcia takiej umowy. Taki sposób zawierania umów z Bankami i innymi instytucjami finansowymi (tj. nie bezpośrednio przez każdego agenta z osobna lecz za pośrednictwem Spółdzielni) wynika z tego, że Spółdzielnia jako podmiot zrzeszający wielu agentów ma większą siłę negocjacyjną oraz jest bardziej wiarygodnym partnerem do współpracy niż pojedynczy agent. Dlatego też umowy są zawierane na zasadzie umów trójstronnych, gdzie Spółdzielnia i Agent są równoważnymi partnerami handlowymi dla Banku, a Agent nie działa jako podwykonawca Spółdzielni. Podkreślić należy, że Spółdzielnia oraz Agent w zakresie podpisanej Umowy Trójstronnej są podmiotami równorzędnymi, a faktu tego nie zmienia okoliczność, że wynagrodzenie dla Agenta jest wypłacane za pośrednictwem Spółdzielni bądź też okoliczność, że pewne czynności w ramach Umowy Trójstronnej zarezerwowane są wyłącznie dla Spółdzielni. Umowa Trójstronna będzie wykonywana zarówno przez Spółdzielnię jak i przez Agenta (w jej ramach Bank zleca Spółdzielni i Agentowi, świadczenie usługi pośrednictwa finansowego objętych zakresem Umowy Trójstronnej). Przedmiotem zawartej Umowy Trójstronnej jest świadczenie przez Spółdzielnię i Agenta usług pośrednictwa finansowego - mających na celu doprowadzenie do zawarcia umowy pomiędzy Bankiem, a jak największą liczbą potencjalnych klientów (dalej Klienci). W ramach Umowy Trójstronnej wyróżnia się takie czynności jak przyjmowanie wniosków kredytowych i dokumentów wymaganych przez Bank w celu udzielenia kredytu oraz weryfikowanie zgodności kopii składanych przez Klientów z oryginałami tych dokumentów i potwierdzanie tej zgodności zgodnie z instrukcjami przekazanymi przez Bank. W szczególności, na podstawie Umowy Trójstronnej Agent zobowiązuje się do wykonania - w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej - czynności akwizycyjnych zmierzających do zawarcia umów pomiędzy Bankiem a: Klientami detalicznymi, którym Bank oferuje produkty bankowe, takie jak: kredyt hipoteczny, kredyt budowlany; kredyt hipoteczny i budowlany z dopłatami do oprocentowania; kredyt konsolidacyjny; pożyczka hipoteczna; ubezpieczenie na życie - pakiet ubezpieczeń obejmujący: ubezpieczenie na życie, ubezpieczenie trwałej i całkowitej niezdolności do pracy, ubezpieczenie utraty pracy, ubezpieczenie śmierci w wyniku nieszczęśliwego wypadku w środkach komunikacji lądowej, oferowany Klientom detalicznym, którzy zawarli z Bankiem umowę o jeden z produktów bankowych wymienionych powyżej; Klientami instytucjonalnymi zaklasyfikowanymi do podsegmentu MSP Non-Argo, w tym beneficjentom Funduszy Unijnych, którym Bank oferuje produkty bankowe, takie jak: kredyt w rachunku bieżącym; kredyt w rachunku bieżącym na zasadach uproszczonych; kredyt obrotowy w rachunku kredytowym; kredyt rewolwingowy; pożyczka zabezpieczona hipoteką; pożyczka pieniężna; kredyt inwestycyjny; inny kredyt; Klientami instytucjonalnymi zaklasyfikowanymi do podsegmentu MSP Argo, w tym beneficjentom Funduszy Unijnych, którym Bank oferuje produkty bankowe, takie jak: kredyt w rachunku bieżącym na zasadach uproszczonych; kredyt w rachunku bieżącym w złotych zabezpieczony hipoteką; kredyt inwestycyjny na zasadach uproszczonych; kredyt inwestycyjny na finansowanie gospodarstw rolnych; kredyt inwestycyjny na realizację projektów współfinansowanych z funduszy unijnych na lata 2007-2013; kredyt inwestycyjny na finansowanie inwestycji w odnawialne źródła energii; pożyczka dla klientów instytucjonalnych zabezpieczona hipoteką; kredyt obrotowy w rachunku kredytowym; a także do pośredniczenia przez Agentów na rzecz Banków za wynagrodzeniem, przy zawieraniu umów kredytów przeznaczonych na cele mieszkaniowe/umów pożyczek znajdujących się w ofercie Banku. Agent oferuje Klientom produkty bankowe znajdujące się w ofercie Banku na warunkach określonych przez Bank w dostarczonych regulaminach, wzorach umów oraz w innych przepisach wewnętrznych Banku, dotyczących produktów bankowych. Agent zobowiązuje się do dokonywania na rzecz Banku, między innymi następujących czynności: oferowania Klientom produktów bankowych, na zasadach określonych w Umowie Trójstronnej; udzielania Klientom rzetelnych informacji o ofercie Banku w zakresie produktów bankowych, z uwzględnieniem: zasad ich funkcjonowania, warunków ich zawierania, wysokości oprocentowania, wysokości rzeczywistej rocznej stopy oprocentowania w przypadku produktów bankowych dla Klientów detalicznych, stawek opłat i prowizji oraz wymaganych dokumentów składanych przez Klienta wraz z wnioskiem o udzielenie produktu bankowego; używania stosowanych w Banku druków oraz udostępniania ich zainteresowanym Klientom (wraz z wykazem dokumentów, które należy dołączyć do wniosku), a także udzielania pomocy przy ich wypełnianiu; przyjmowania od Klienta i przekazywania do Banku: wypełnionych druków; dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy w systemie przyznawania określonego produktu bankowego; oświadczenia Klienta detalicznego/instytucjonalnego o upoważnieniu do przekazania informacji stanowiących tajemnicę bankową; sprawdzania prawidłowości wypełnienia druków; weryfikowania i potwierdzania zgodności danych Klientów; potwierdzania, że wniosek o udzielenie produktu bankowego został złożony za pośrednictwem Spółdzielni/Agenta, poprzez złożenie na ostatniej stronie wniosku podpisu pracownika Spółdzielni/Agenta i odciśnięcie stempla firmowego oraz postawienie daty; informowania Klienta, iż: warunkiem udzielenia produktu bankowego jest pozytywna weryfikacja przez Bank złożonych dokumentów i podjęcie decyzji w sprawie udzielenia produktu bankowego; podpisanie umowy o produkt bankowy nastąpi w oddziale Banku, który będzie prowadził dalszą obsługę Klienta; kierowania Klienta do właściwego oddziału Banku, w celu zawarcia umowy. W zależności od konkretnej Umowy Trójstronnej podpisanej przez Spółdzielnię i Agenta z Bankiem to albo wyłącznie Spółdzielnia albo Spółdzielnia wraz z Agentem odpowiadają wobec Banku za wszelkie szkody wyrządzone Klientom wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania Umowy Trójstronnej. Ani Spółdzielnia ani Agent nie pozostają stroną umowy zawieranej między Bankiem a Klientem, a także nie mają żadnego interesu w zakresie treści tej umowy. Świadczenia Agenta wykonywane w ramach Umowy Trójstronnej nie stanowią usług doradczych. W szczególności Agent nie jest doradcą Klienta i nie pobiera z tego tytułu żadnego wynagrodzenia ani od Banku, ani od Klienta, ani od Spółdzielni. Agent, wykonując usługi pośrednictwa zgodnie z Umową Trójstronną nie gwarantuje Klientowi osiągnięcia rezultatu w postaci udzielenia przez Bank kredytu dla Klienta. Z tytułu doprowadzenia do zawarcia umowy między Bankiem a Klientem (któremu Bank udzielił kredytu lub pożyczki) Bank wypłaca Spółdzielni i Agentowi wynagrodzenie. Wynagrodzenie dla Agenta, jest wypłacane przez Bank za pośrednictwem Spółdzielni. Spółdzielnia zgodnie z Umową Trójstronną przyjęła na siebie obowiązek przekazania wynagrodzenia Agentowi w wysokości określonej w Umowie o Pośrednictwo. Umowa o Pośrednictwo reguluje szczegółowo sposób, w jaki następuje przekazanie Agentowi prowizji za świadczone na rzecz Banku usługi. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że Bank z uwagi na dużą ilość agentów działających w jego imieniu na jego rzecz, dokonuje wypłaty prowizji należnej Agentowi na rzecz Spółdzielni, która następnie jest obowiązana do tego by rozdzielić otrzymane od Banku środki finansowe i przekazać je poszczególnym agentom zostawiając sobie pewną prowizję. A zatem fakt, że prowizja nie jest wypłacana bezpośrednio przez Bank indywidualnemu Agentowi jest podyktowana wyłącznie kwestiami organizacyjnymi i technicznymi oraz ułatwieniem z jakiego chce skorzystać Bank. Rozliczenia między Agentem a Spółdzielnią dokonywane są w oparciu o uprzednio przekazane przez Bank Spółdzielni informacje o ilości zawartych kredytów/pożyczek, w których pośredniczył Agent. Płatność na rzecz Agenta ze strony Spółdzielni następuje do ostatniego dnia miesiąca, kiedy nastąpiła sprzedaż usługi (tzn. usługi pośrednictwa w udzielaniu usług pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych, która doprowadziła do zawarcia umowy kredytowej/ pożyczkowej Klienta z Bankiem) na podstawie wystawionej przez Agenta faktury VAT lub innego odpowiedniego dokumentu księgowego. Faktura VAT lub inny odpowiedni dokument księgowy nie będzie wystawiana dla Banku ze wskazaniem go jako nabywcy, a Spółdzielni ze wskazaniem jej jako nabywcy i płatnika prowizji należnej Agentowi za usługi pośrednictwa wykonane na rzecz Banku. Agent nie może występować z roszczeniem wobec Banku z tytułu niewypłaconego lub nieterminowo wypłaconego wynagrodzenia, w przypadku, gdy wynagrodzenie określone w Umowie Trójstronnej zostało przekazane przez Bank Spółdzielni. Agentowi nie przysługuje żadne inne (dodatkowe) wynagrodzenie, czy zwrot opłat z tytułu wykonania usług aniżeli to, które zostało określone w Umowie Trójstronnej. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie. Czy usługi świadczone przez Agenta na podstawie Umowy Trójstronnej podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w świetle art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług jako usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych? W ocenie Wnioskodawcy świadczone przez Niego, na podstawie zawartej Umowy Trójstronnej, usługi podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem stanowią usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych. Wnioskodawca tytułem wstępu zaznacza, że na podstawie zawartej Umowy Trójstronnej występują dwie więzi, konstytuujące dwa powiązane ze sobą i nierozerwalne stosunki prawne. Pierwsza więź – łączy Agenta z Bankiem, druga natomiast łączy Spółdzielnię z Bankiem. W ramach każdej z tych więzi świadczone są usługi pośrednictwa finansowego mające za celu doprowadzenie do zawarcia jak największej ilości umów pomiędzy Bankiem a Klientem. Natomiast pomiędzy Spółdzielnią a Agentem zachodzi więź stworzona na podstawie zawartej Umowy o Pośrednictwo, dzięki której dany Agent staje się członkiem Spółdzielni. Wnioskodawca uważa, że stosunek prawny wykreowany przez Umowę Trójstronną w stosunku do Agenta (a więc stosunek prawny między Bankiem a Agentem) korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Ten stosunek prawny polega bowiem na świadczeniu szeroko rozumianych usług pośrednictwa finansowego i został wykreowany na podstawie zawartej przez Strony Umowy Trójstronnej, dzięki której Agent uzyskał prawo do oferowania i pośredniczenia w zawieraniu przez Bank umów z Klientami. Wskazać również należy, że działania podejmowane przez Agenta na podstawie Umowy o Pośrednictwo także powinny korzystać ze zwolnienia. Czynności te należy zakwalifikować jako takie, które umożliwiają rzeczywiste i techniczne wykonanie Umowy Trójstronnej. Postanowienia Umowy o Pośrednictwo stanowią podstawę do określenia m. in. wzajemnych praw i obowiązków stron (tj. Agenta i Spółdzielni) oraz sposobu partycypacji Agenta w środkach finansowych przekazanych przez Bank Spółdzielni. Co wymaga podkreślenia to okoliczność, że pomimo tego, że Umowa o Pośrednictwo stwarza „nową” więź pomiędzy Agentem a Spółdzielnią to jednak nie konstytuuje żadnego dodatkowego czy nowego zlecenia w stosunku do Agenta (Agent nie dostaje wynagrodzenia od Spółdzielni). Umowa o Pośrednictwo jest wyłącznie umową wykonawczą w stosunku do U mowy Trójstronnej. Konsekwentnie działania podejmowane w ramach Umowy o Pośrednictwo nie są podejmowane w oderwaniu od Umowy Trójstronnej, lecz wręcz przeciwnie są podejmowane wyłącznie w celu wykonania Umowy Trójstronnej. Bez Umowy Trójstronnej działania wykonywane w ramach Umowy o Pośrednictwo nie mają tym samym żadnego uzasadnienia. Świadczone usługi korzystają ze zwolnienia w zakresie, w jakim stanowią: usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - t.j. Dz. U. z 201l r. Nr 177, poz. 1054 (dalej Ustawa o VAT); oraz w zakresie, w jakim są one usługą stanowiącą element usługi wymienionej w powyższym punkcie, jeżeli same stają się odrębną całością i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z przepisem art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. W art. 41 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, iż stawka podatku od towarowi usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Podkreślić także należy, iż zarówno w treści Ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Według art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element tej usługi, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy. Natomiast w myśl art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41. Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7,12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do: czynności ściągania długów, w tym factoringu; usług doradztwa; usług w zakresie leasingu. Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT. Konsekwentnie więc, w kolejnych częściach niniejszego uzasadnienia, Wnioskodawca wykazuje, że: świadczone przez Agenta usługi należy zaklasyfikować do kategorii usług pośrednictwa w świadczeniu przez Bank usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych; usługi świadczone przez Agenta nie są usługami doradczymi, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT; są to usługi o charakterze kompleksowym, ale zawsze nakierowane na cel jakim jest zawarcie umowy przez Klienta z Bankiem; usługi te są kompletną całością, niezbędną do wyświadczenia przez Bank usługi głównej, czyli udzielenia kredytu. I. Definicja usług pośrednictwa. Wnioskodawca w pierwszej kolejności podnosi, że wskazany w opisie staniu faktycznego rodzaj i charakter świadczeń wykonywanych przez Bank odpowiada zakresowi zwolnień zawierającemu się w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Zatem usługi świadczone w ramach Umowy Trójstronnej przez Agenta, jako że stanowią usługi pośrednictwa w zawieraniu przez Bank umowy udzielenia kredytu lub pożyczki muszą być także zwolnione w całości z opodatkowania podatkiem VAT na tych samych zasadach, na jakich jest zwolniona z VAT usługa świadczona przez Bank. Świadczone przez Agenta usługi polegające, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, m. in. na informowaniu Klientów o dostępnej ofercie Banku czy przekazywaniu dokumentów wypełnionych przez Klienta do Banku, można z całą stanowczością uznać za czynności pośrednictwa finansowego, a w szczególności pośrednictwa w udzieleniu kredytu czy pożyczki. Wniosek taki wynika przede wszystkim z analizy wykładni językowej powołanych przepisów. Zgodnie z nimi zwalnia się od podatku czynności enumeratywnie w nich wymienione (takie jak np. udzielanie kredytów lub pożyczek pieniężnych), a także usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. A zatem jeżeli podmiot świadczy usługi, które są usługami pośrednictwa finansowego w zakresie udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych to usługi te będą w świetle przepisów ustawy o VAT zwolnione z opodatkowania. Analizując od strony językowej definicję pojęcia „pośrednictwo” można wskazać za Internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (dalej Słownik PWN), że „pośrednictwo” to: „działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron”; „kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”. Z powyższych definicji jasno wynika, że w ramach zawartej Umowy Trójstronnej podejmowane przez Agenta czynności mają na celu doprowadzenie do porozumienia się między Bankiem a Klientem i załatwienie spraw dotyczących obu tych podmiotów (w przedmiotowym przypadku będzie to: po stronie Banku wola udzielenia kredytu Klientowi, po stronie Klienta natomiast zainteresowanie by taki kredyt uzyskać). Analizując, drugą z zawartych w Słowniku PWN, definicję „pośrednictwa" można wskazać, że działania podejmowane przez Agenta mają na celu kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych (w przedmiotowym przypadku będzie to kojarzenie jak największej ilości Klientów chcących uzyskać kredyt/pożyczkę z Bankiem, który chce takiego kredytu/pożyczki udzielić). Konsekwentnie świadczone przez Agenta usługi stanowią usługi pośrednictwa w zawieraniu umowy kredytowej czy umowy pożyczki, podlegające zwolnieniu na podstawie ustawy o VAT. Nie tylko samo literalne brzmienie przepisów, uzupełnione o wykładnię językową, prowadzi do wniosku, zgodnie z którym usługi świadczone przez Agenta są usługami pośrednictwa finansowego, ale także treść wydawanych indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. W jednej z indywidualnych interpretacji z dnia 22 listopada 2011 r., sygn. IPPP1/443-1304/11-2/PR Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że „(...) Zainteresowana wykonuje czynności pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych, bowiem wykonywanie różnego rodzaju czynności faktycznych zmierzające do zawarcia umowy między bankiem a klientem banku, w tym dotarcie do klienta zainteresowanego oferowanym przez bank produktem bankowym, weryfikację, czy klient ten spełnia określane przez bank wymagania, przedstawienie klientowi procedur i warunków finansowych obowiązujących w banku dotyczących oferowanego produktu, przekazanie danych klienta bankowi itp. szczegółowo wymienione w opisie stanu faktycznego, stanowią usługę, która w sposób nierozerwalny wiąże się z usługą główną świadczoną przez bank. Czynności te mają na celu kwalifikację Klienta pod kątem zawarcia przez niego konkretnej umowy z bankiem na określony produkt przez ten bank oferowany. Zawarcie umowy przez Klienta z bankiem poprzedzane jest wyborem odpowiedniej oferty”. Jak widać, w świetle zacytowanej interpretacji można uznać, że czynności, które zostały wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego i które są przez niego wykonywane należą do tych, o których władze podatkowe przesądziły, że można uznać je za czynności pośrednictwa finansowego. Także w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) znajdziemy takie definicje pojęcia „pośrednictwa”, które będą potwierdzały, że świadczone przez Agenta usługi będą zwolnione z opodatkowania VAT jako, że należą do usług „pośrednictwa”, które z takiego zwolnienia korzystają. W sprawie dotyczącej CSC Financial 5ervices, C-235/00 z dnia 13 grudnia 2001 r., TSUE uznał, że pojęcie „pośrednictwo” obejmuje działalność polegającą m.in. na wskazywaniu stronie umowy okazji do zawarcia umowy, kontakt i negocjowanie z drugą stroną, gdzie pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy - przy czym celem takiej działalności ma być doprowadzenie do zawarcia umowy. Podobnie w sprawie VoIker Ludwig, C-453/05 z dnia 21 czerwca 2007 r., TSUE stwierdził, że: „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz Klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”. Podsumowując w tym zakresie, należy wskazać, że definicje „pośrednictwa” stworzone przez TSUE pozwalają na kwalifikację opisanych w stanie faktycznym czynności jako usługi pośrednictwa finansowego i zwolnienie ich z opodatkowania podatkiem VAT. W szczególności Agent oferuje produkty bankowe Klientom i doprowadzają do zawarcia stosownych umów między Bankiem a Klientem, jednak Agent nie ma żadnego interesu w treści zawieranej przez Klienta umowy i nie ma wpływu na jej postanowienia (umowa zawierana jest w oparciu o standardowy druk Banku, a ewentualne zmiany postanowień proponowane przez Klienta muszą być zawsze akceptowane przez Bank). Co więcej, w przedmiotowej sprawie dokonując analizy powołanych przepisów zwalniających usługi pośrednictwa z opodatkowania należy mieć na względzie wyłącznie aspekt przedmiotowy świadczonych usług. Oznacza to, że analizie podlega to „jakie” usługi są świadczone w ramach zawartej Umowy Trójstronnej i czy te usługi zawierają się w katalogu usług podlegających zwolnieniu, a nie to „kto" je świadczy. Zatem dla możliwości zwolnienia z podatku VAT danej usługi, nie jest istotne jaki podmiot świadczy te usługi (np. czy będzie to Agent czy jakiś inny podmiot), lecz wyłącznie fakt czy są to usługi, które można zakwalifikować na podstawie obowiązujących przepisów jako zwolnione z opodatkowania usługi pośrednictwa finansowego. Aspekt podmiotowy w tym przypadku ulega zupełnemu pominięciu. Innymi słowy, jeżeli dana usługa zawiera się w katalogu wprowadzającym wyłączenia od opodatkowania podatkiem VAT, to niezależnie od tego jaki podmiot będzie tę usługę świadczył (czy będzie to Bank czy Agent czy Spółdzielnia) należy uznać ją za zwolnioną z opodatkowania. W tym zakresie się liczy się przede wszystkim sens ekonomiczny podejmowanych przez Agenta działań. Co więcej dla uznania, że podejmowana czynność jest usługą zwolnioną z opodatkowania wystarczające i zupełne jest istnienie przesłanki przedmiotowej wskazującej na charakter podejmowanej usługi. To przez „kogo” jest ona świadczona na gruncie podatku VAT nie ma żadnego znaczenia. Potwierdzenie takiego rozumowania można znaleźć także w doktrynie. Zgodnie z komentarzami: „Dyrektywa VAT 2006/112/WE. Komentarz2009" pod red. J. Martini, Wrocław 2009, wydanie l,str.26;„VAT2010"J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, Warszawa 2010, wydanie 2, str.22 lub „Dyrektywa VAT. Komentarz" pod red. K.Sachsa i R. Namysłowskiego, Warszawa 2008, str. 62., przyjmuje się, że mając na względzie dyrektywę wykładni polskich przepisów podatkowych w zgodzie z regulacjami Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zakres usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów powinien być definiowany ze względu na charakter usługi pośrednictwa kredytowego, tj. doprowadzenia do zawarcia umowy kredytowej między bankiem a kredytobiorcą, a nie ze względu na osobę ją świadczącą lub jej odbiorcę. Ponieważ w art. 43 ust.1 pkt 38 Ustawy o VAT w odniesieniu do usług pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów nie wskazuje się na ich odbiorcę, tym samym, przy identyfikowaniu tego rodzaju pośrednictwa-istotne jest, że usługa pośrednictwa dotyczy sytuacji zawarcia umowy kredytowej. Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje, że świadczone przez Agenta w ramach zawartej Umowy Trójstronnej usługi są usługami pośrednictwa w zawieraniu przez Bank umowy kredytu lub pożyczki, a jako takie podlegają zwolnieniu w świetle przepisów ustawy o VAT. Podkreślić należy, że dzięki przystąpieniu do Umowy Trójstronnej przez Agenta jest on uprawniony do tego by działać w imieniu i na rzecz Banku świadcząc usługi pośrednictwa w zawieraniu kredytów/ pożyczek pieniężnych. Agent jest zatem równorzędną ze Spółdzielnią stroną Umowy Trójstronnej zawartej z Bankiem. Z drugiej jednak strony podkreślenia wymaga także fakt, że Umowa o Pośrednictwo stanowi uregulowanie wyłącznie technicznych stosunków między Agentem a Spółdzielnią. W żaden sposób Umowa o Pośrednictwo nie zmienia charakteru świadczonych przez Agenta usług, dalej bowiem świadczone są one przez Agenta na rzecz Banku i w dalszym ciągu są to usługi pośrednictwa, a skoro tak to podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Na marginesie należy zauważyć, że działania podejmowane przez Agenta Klient zawsze będzie utożsamiał z działaniami podejmowanymi w imieniu i na rzecz Banku. Co więcej, okolicznością istotną dla uznania, że dana usługa jest usługą pośrednictwa, jest zbadanie jej strony przedmiotowej {tj. charakteru usługi). Można tego dokonać poprzez analizę czy świadczona usługa zawiera się w katalogu usług, które mogą zostać zwolnione z opodatkowania. Jeżeli świadczona usługa została wymieniona w katalogu zwolnień, który znajduje się w ustawie o VAT, to jest ona zwolniona z opodatkowania jako usługa pośrednictwa finansowego. Strona podmiotowa (czyli okoliczność „kto" daną usługę świadczy) jest prawnie irrelewantna i nie może stanowić okoliczności w jakikolwiek sposób wpływającej na ocenę tego, czy dana usługa będzie podlegała opodatkowaniu czy też będzie z niego zwolniona na podstawie ustawy o VAT. W analizowanym przypadku świadczone usługi zostały wymienione w katalogu usług zwolnionych na gruncie Ustawy o VAT, a zatem świadczenie usług pomocniczych przez Agenta również będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania. II. Brak świadczenia usługi doradczej po stronie Agenta. Usługi świadczone przez Agenta w ramach zawartej Umowy Trójstronnej powinny zostać uznane za usługi pośrednictwa finansowego, a nie za odrębne usługi doradztwa majątkowego/finansowego przede wszystkim ze względu na swój charakter (o czym Wnioskodawca pisał powyżej), ale również z uwagi na określony w Umowie Trójstronnej sposób wynagradzania. Zgodnie z nim, jedyną formą wynagrodzenia za usługi świadczone przez Agenta (tj. za pośrednictwo) jest prowizja, która uzależniona jest wyłącznie od ilości przyznanych przez Bank kredytów/pożyczek. Za świadczone usługi Agenta, które nie przyczynią się do podpisania umowy przez Klienta z Bankiem nie zostanie wypłacone żadna prowizja. Spowodowane to będzie faktem, że cel Umowy Trójstronnej nie zostanie osiągnięty. Należy również zauważyć, że Agent nie jest w żaden sposób uprawniony by pobierać jakiekolwiek wynagrodzenie od Klienta bez względu na to czy dojdzie czy też nie dojdzie do zawarcia umowy kredytowej z Bankiem. Na tę istotną okoliczność (wskazaną powyżej), odróżniającą „pośrednictwo” od „doradztwa” wskazał TSUE w sprawie VoIker Ludwig, C-453/05.TSUE orzekł, że: „okoliczność, że DVAG i jej subagent otrzymują wynagrodzenie za wykonane przez nich świadczenia wyłącznie pod warunkiem, że wyszukani przez nich klienci, którzy otrzymali poradę doradcy majątkowego, zawrą umowę kredytową, skłania do postrzegania usługi pośrednictwa jako świadczenia głównego, a usługi doradztwa jedynie jako świadczenia pomocniczego. Z drugiej strony pośrednictwo kredytowe jawi się jako świadczenie decydujące zarówno dla kredytobiorcy, jak i instytucji kredytowych, ponieważ działalność doradztwa majątkowego ma miejsce jedynie w fazie wstępnej i ogranicza się do pomagania klientowi w wyborze tych spośród różnych produktów finansowych, które są najlepiej dostosowane do jego sytuacji i potrzeb”. Skoro w Umowie Trójstronnej przewidziano, że jedyną formą wynagrodzenia Agenta jest wypłacana mu prowizja, to w świetle orzecznictwa TSUE fakt, braku dodatkowego czy innego wynagrodzenia ze strony podmiotu będącego „zamawiającym usługę” pozwala na utwierdzenie się w przekonaniu, że świadczone przez Agenta usługi należy znać za usługi pośrednictwa finansowego, a nie za inne czynności np. doradztwa, które z opodatkowania zwolnione nie są. Agent nie będzie otrzymywał także wynagrodzenia za dokonywane czynności techniczno-administracyjne (np. edytowanie dokumentów). Usługi świadczone przez Agenta mają na celu wyłącznie doprowadzenie do zawarcia jak największej ilości umów pomiędzy Bankiem a Klientem i tylko za takie działanie Bank, za pośrednictwem Spółdzielni, wypłaca wynagrodzenie. Taki jest cel działania Agenta. Innymi słowy świadczone usługi nie są celem samym w sobie (np. by przedstawić aktualną ofertę Banku czy wskazać Klientowi możliwości kredytowe), a jedynie są środkiem do realizacji celu w postaci doprowadzenia do zawarcia umowy między Klientem a Bankiem. Czynności podejmowane przez Agenta w ramach Umowy Trójstronnej nie są więc usługą, która ma jakiekolwiek znaczenie w sytuacji, gdy jest ona oderwana od celu nadrzędnego - czyli zawarcia umowy kredytowej pomiędzy Bankiem a Klientem. Końcowo w tym aspekcie należy z całą stanowczością podkreślić, że zawarta między Agentem a Spółdzielnią Umowa o Pośrednictwo w żadnym wypadku nie daje możliwości by twierdzić, że na jej podstawie Agent będący stroną Umowy o Pośrednictwo świadczy na rzecz Spółdzielni jakiegokolwiek rodzaju usługi doradcze. Umowa o Pośrednictwo (jak już zostało wskazane powyżej) ma wyłącznie na celu określenie zakresu oraz sposobu wykonywania praw i obowiązków ciążących na członkach Spółdzielni, tj. na Agentach oraz na samej Spółdzielni. Jest ona zatem (Umowa o Pośrednictwo) jedynie zbiorem postanowień o charakterze technicznym, które regulują pod względem organizacyjnym wszelkie kwestie związane z przynależnością Agenta do Spółdzielni. Świadczone przez Agenta w ramach zawartej Umowy Trójstronnej usługi to komplet różnego rodzaju czynności i świadczeń (jedna usługa może być wiązką dwu lub więcej świadczeń, które potraktowane całościowo składają się na jedną usługę – usługę pośrednictwa w udzielaniu kredytów/pożyczek pieniężnych). Należy podkreślić, że podejmowane w ramach zawartej Umowy Trójstronnej świadczenia Agenta są ze sobą tak ściśle powiązane, że nie da się ich rozdzielić. Przykładowo nie można oddzielić czynności przedstawienia Klientowi oferty Banku od czynności weryfikacji danych Klienta, jakie wpisuje on w dokumenty w celu zawarcia umowy kredytu czy też od czynności zobowiązania się Agenta do zachowania tych danych w tajemnicy i nieudostępniania ich osobom trzecim. Rozdzielenie tych usług byłoby niemożliwe i niczym nieuzasadnione, także z punktu widzenia logiki i ekonomii. Gdyby rozdzielić świadczenia podejmowane przez Agenta w ramach usługi pośrednictwa i oferować je jako samodzielne usługi to straciłby one wówczas jakiekolwiek znaczenie tak dla Klienta jak i dla Stron Umowy Trójstronnej. Skoro usług tych nie da się w żaden sposób od siebie oddzielić, to wszystkie czynności podejmowane przez Agenta w ramach Umowy Trójstronnej należy uznać za jedną usługę pośrednictwa w udzielaniu kredytów/pożyczek pieniężnych, która podlega zwolnieniu z opodatkowania w świetle Ustawy o VAT. Tym samym okoliczność, że świadczona w ramach Umowy Trójstronnej usługa może być realizowana w postaci co najmniej dwóch (lub większej ilości) świadczeń, nie powoduje możliwości uznania, że jedna czynność podejmowana w ramach tej samej złożonej usługi będzie zwolniona z opodatkowania jako czynność pośrednictwa finansowego, inna zaś jako czynność np. doradcza, z takiego zwolnienia korzystała nie będzie. Takie stanowisko potwierdzone zostało także przez TSUE w wyroku C-453/05, w którym uznano, że na usługę pośrednictwa kredytowego mogą składać się dwa świadczenia, jedno wykonywane przez agenta głównego (w ramach negocjacji z instytucjami kredytowymi) oraz drugie wykonywane przez subagenta (działającego w charakterze doradcy majątkowego). Jednocześnie możliwość podziału usług świadczonych w ramach Umowy Trójstronnej nie prowadzi do wniosku, że świadczenia te winny być opodatkowane osobno i w sposób odrębny. Przeciwnie, TSUE uznał, że fakt występowania jednej usługi pod postacią dwóch świadczeń nie wpływa w żaden sposób na charakter całej usługi i nie powoduje braku zwolnienia z opodatkowania. A zatem odnosząc realia powyższego wyroku do przedmiotowej sprawy można stwierdzić, że na usługę pośrednictwa wykonywaną przez Agenta może składać się więcej niż jedno świadczenie. Fakt, że usługa składa się z więcej niż jednego świadczenia nie wpływa na możliwość różnego opodatkowania poszczególnych świadczeń w ramach jednej i tej samej usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów/pożyczek pieniężnych. Podsumowując, wszystkie czynności podejmowane w ramach świadczonej usługi na powinny być zakwalifikowane jako świadczenie usług pośrednictwa i konsekwentnie cała usługa (składająca się z więcej niż jednego świadczenia) powinna być zwolniona z VAT. Od czynności podejmowanych w oparciu o Umowę Trójstronną nie da się oddzielić czynności podejmowanych w ramach zawartej Umowy o Pośrednictwo, a co za tym idzie należy uznać te czynności za takie, które stanowią części usługi pośrednictwa i konsekwentnie zwolnić z opodatkowania na podstawie Ustawy o VAT. Tylko dzięki uprzedniemu zawarciu przez Agenta Umowy o Pośrednictwo ze Spółdzielnią jest on upoważniony do tego by jako członek tej Spółdzielni podpisać Umowę Trójstronną i na jej podstawie świadczyć usługi pośrednictwa. Innymi słowy relacja wykreowana między Agentem a Spółdzielnią na podstawie Umowy o Pośrednictwo po pierwsze daje podstawę (legitymację) dla działania Agenta. Po drugie, realizowana jest tylko i wyłącznie gdy dojdzie do skutku Umowa Trójstronna(w sytuacji, w której nie dochodzi do zawarcia Umowy Trójstronnej, Umowa o Pośrednictwo nie jest realizowana - nie ma w takim przypadku płaszczyzny i uzasadnienia dla jej wykonywania). Po trzecie wreszcie Umowa o Pośrednictwo nie będzie mogła być uznana za odrębne zlecenie dla Agenta, na podstawie którego miałby on świadczyć usługi na rzecz Spółdzielni. Konsekwentnie nie sposób uznać, że podejmowane przez Agenta działania w ramach Umowy o Pośrednictwo można będzie uznać - w jakimkolwiek zakresie - za świadczone na rzecz Spółdzielni usługi. Całość podejmowanych przez Agenta działań to czynności świadczone w wykonaniu Umowy Trójstronnej i w rezultacie wszystkie będą stanowiły usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów i pożyczek pieniężnych świadczone na rzecz Banku. III. Usługi Agenta są kompletnym i całościowym świadczeniem niezbędnym do wykonania usługi głównej (udzielenia kredytu) przez Bank. Niezależnie jednak od powołanej dotychczas argumentacji, gdyby uznać, że czynności podejmowane przez Agenta w ramach świadczonej usługi można podzielić w ten sposób, że wyodrębni się: obligatoryjne świadczenie główne (usługa pośrednictwa sensu stricto), które z opodatkowania będzie zwolnione i fakultatywne świadczenie poboczne (usługa pomocnicza), które co do zasady w świetle Ustawy o VAT nie jest zwolnione z opodatkowania, to taki podział nie będzie automatycznie powodował różnego opodatkowania podejmowanych w ramach Umowy Trójstronnej czynności i niemożności zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT czynności, które uznane by zostały za świadczenia pomocnicze. Zgodnie z art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, pod warunkiem, że usługa ta sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usługi zwolnionej. Zatem by móc objąć zakresem zwolnienia także świadczenia pomocnicze do usługi pośrednictwa finansowego to świadczenie to musi stanowić odrębną całość i być właściwym oraz niezbędnym do świadczenia usługi zwolnionej. Nie ulega bowiem najmniejszej wątpliwości, iż usługi świadczone w ramach Umowy Trójstronnej spełniają te kryteria, bowiem: stanowią dający się wyodrębnić element usługi finansowej, są to bowiem wszystkie czynności dokonywane z udziałem Klienta do momentu podpisania umowy z Bankiem, a z drugiej jednak strony nie są niezależnymi i samodzielnymi czynnościami, ale częścią składową usługi głównej; są właściwe do świadczenia usługi finansowej - są świadczeniem charakterystycznym, typowym dla doprowadzenia do zawarcia umowy pomiędzy Bankiem a Klientem w tym sektorze, zgodnie z przyjętą praktyką; są niezbędne do świadczenia usługi finansowej - są niewątpliwie elementem koniecznym, w praktyce warunkującym możliwość wykonania usługi finansowej, Bank nie ma możliwości techniczno-organizacyjnych pozyskania Klienta we własnym zakresie, natomiast Klienci zgłaszający się bezpośrednio do oddziałów są niewystarczający, zatem dla Banku jest to jedyna możliwość by móc zwiększyć sprzedaż swoich produktów. Innymi słowy, zwolnienie świadczeń pomocniczych adresowane jest do takich usług, które jak słusznie zauważył np. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 27 września 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 693/11, „same w znacznym stopniu stają się usługą finansową". Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji nr ILPP1/443-595/11-4/MK z dnia 18 lipca 2011 r. wyjaśnił, że: „aby scharakteryzować opisane usługi jako transakcje zwolnione na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT usługi świadczone przez wnioskodawcę muszą z całościowego punktu widzenia stanowić odróżniającą się całość, spełniającą w rezultacie specyficzne, podstawowe funkcje usługi finansowej". W konsekwencji zdaniem tego organu: „usługa świadczona przez wnioskodawcę na rzecz banku wykonującego usługi zwolnione od podatku będzie sama objęta zwolnieniem wyłącznie wtedy, gdy podejmuje on istotne czynności, które zmieniają prawne lub finansowe relacje pomiędzy stronami”. Podsumowując w tym zakresie, należy wskazać, że nawet gdyby uznać, że świadczeń wykonywanych przez Agenta w ramach Umowy Trójstronnej nie da się w sposób kompleksowy uznać za usługi pośrednictwa finansowego (z czym Wnioskodawca się nie zgadza) i koniecznym stanie się podzielenie podejmowanych czynności na czynności będące usługami pośrednictwa finansowego i na takie, które są czynnościami pomocniczymi, to ten podział nie będzie jednoznaczny z koniecznością opodatkowania czynności pomocniczych podatkiem VAT przy jednoczesnym zwolnieniu z opodatkowania usług pośrednictwa finansowego w świetle ustawy o VAT. Konsekwentnie oznacza to, że czynności pomocnicze dla usług pośrednictwa finansowego mogą być również zwolnione z opodatkowania pod warunkiem, że stanowią odrębną całość, a także są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej. W przedmiotowej sprawie usługi świadczone przez Agenta spełniają wszystkie kryteria (opisane powyżej w pkt od [i] do [iii]), które warunkują możliwość ich zwolnienia z opodatkowania na podstawie ustawy o VAT. VI. Podsumowanie. Zdaniem Wnioskodawcy, usługi pośrednictwa świadczone przez niego na podstawie Umowy Trójstronnej podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.