ITPP1/443-591/09/13-S/MS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 807/12 -stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009 r. (data wpływu 26 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 27 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania podatku należnego wynikającego z wystawionej faktury - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 26 czerwca 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 27 sierpnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania podatku należnego wynikającego z wystawionej faktury. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. W dniu 24 lipca 2008 r. w Spółce wystawiono dla kontrahenta fakturę VAT (nr …). Po otrzymaniu faktury a przed wydaniem towarów, odbiorca faktury zobowiązał się do zapłaty ceny wynikającej z faktury, jednak nie uregulował tej należności. W związku z brakiem wpłaty, towar (zgodny ze specyfikacją na fakturze) nie został wydany, a odbiorca faktury pomimo wielu interwencji nie zgłosił się do Spółki. Ponieważ transakcja nie doszła do skutku, w dniu 12 listopada 2008 r. została wystawiona faktura korygująca i przesłana na adres firmy. Korespondencja kierowana na adres odbiorcy faktury VAT nie została odebrana, nie udało się również osobiste doręczenie odbiorcy, ponieważ nie mieszka on pod wskazanym adresem. Podatki z tytułu sprzedaży, udokumentowanej wystawioną fakturą zostały zapłacone. Sprzedaż udokumentowana fakturą nie została zrealizowana. Z powodu braku podpisu na fakturze korygującej VAT - Spółka nie ma możliwości skorygowania deklaracji podatkowej. Po wystawieniu faktury korygującej towar „wrócił na magazyn” i został sprzedany a od tej sprzedaży został ponownie zapłacony podatek VAT. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy Wnioskodawca może dokonać korekty podatku VAT zapłaconego do Urzędu Skarbowego od opisanej transakcji? Zdaniem Wnioskodawcy, należy dokonać korekty podatku VAT, zapłaconego do Urzędu Skarbowego, od czynności która nie została zrealizowana. Spółka wskazuje, iż faktura VAT nie dokumentuje dokonania sprzedaży (towar nie został wydany i zapłacony). Ponieważ, odbiorca faktury „zniknął” nie można dotrzeć do osoby, która podpisałaby fakturę korygującą. W interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2009 r. nr ITPP1/443-591/09/MS oceniono stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka złożyła skargę. Wyrokiem wydanym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 807/12, zaskarżona interpretacja została uchylona. Sąd w wyroku tym stwierdził, iż zasadnicza kwestia sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy kwoty wynikające z dokonywanych korekt faktur obniżają podstawę opodatkowania (kwotę podatku należnego) w rozliczeniu za miesiąc wystawienia faktury korygującej, także w przypadku nieposiadania przez Spółkę potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta, dla którego wystawiono fakturę. Sąd wskazał, iż problem ten był przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. przeciwko Ministrowi Finansów. W orzeczeniu tym Trybunał zajął następujące stanowisko: Wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty, faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednakże, jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. W uzasadnieniu wyroku Trybunał przypomniał, że przepisy art. 90 ust. 1 oraz art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE, poza określonymi w nich ograniczeniami, nie precyzują ani warunków, ani obowiązków, które mogą nałożyć państwa członkowskie, Trybunał stwierdził, że przepisy te przyznają państwom członkowskim zakres swobodnego uznania, w szczególności w odniesieniu do formalności, które muszą zostać dochowane przez podatników względem organów podatkowych owych państw celem stosownego obniżenia podstawy opodatkowania w wypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. W konsekwencji wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów w ocenie Trybunału mieści się zarówno w pojęciu warunków, zawartym w art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, jak również w pojęciu obowiązków zawartym w art. 273 tej Dyrektywy. Jednocześnie Trybunał zwrócił uwagę, że posiadanie przez dostawcę towarów lub usług potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług nadaje się do tego, by wykazać, iż ów nabywca został poinformowany o fakcie, że powinien on obliczyć zakres swego ewentualnego prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie wskazanej korekty faktury. Nie może być zatem wątpliwości, że sporny wymóg posiadania faktury potwierdzenia odbioru faktury korygującej zmierza do realizacji zgodnych z prawem celów ustanowionych w art. 90 ust. 1 i art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE, ponieważ może przyczynić się do zapewnienia prawidłowego poboru podatku VAT, zapobiegania oszustwom, jak również do wyeliminowania ryzyka utraty wpływów podatkowych, co Trybunał wyraził wprost w tezie 33 omawianego wyroku. Niemniej Trybunał zobowiązał sąd krajowy do zbadania, jakie są formy potwierdzenia odbioru akceptowane przez organy podatkowe jako dowód poszanowania wymogu spornego w postępowaniu krajowym. Sąd zaznaczył również, iż przedmiotem kontroli sądu I instancji była indywidualna interpretacją z której skutki prawne może wywodzić jedynie podmiot, który wystąpił o jej wydanie. W wydanej natomiast w rozpatrywanej sprawie interpretacji indywidualnej organ udzielający interpretacji przypomniał, że ustawodawca nie sprecyzował w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej, zatem potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Zatem w niniejszej sprawie nie jest kwestionowane, że dopuszczalna jest każda forma potwierdzenia odbioru, a Spółka w uzasadnieniu wniosku wskazała na trudności związane z doręczeniem faktury korygującej i trudności w ustaleniu miejsca pobytu kontrahenta. Trybunał stwierdził natomiast, że neutralność podatku VAT jest naruszona jedynie w takim zakresie, w jakim dla dostawcy towarów lub usług jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione uzyskanie tego rodzaju potwierdzenia odbioru w rozsądnym terminie. Niemniej, ze względu jednak na to, co również zostało zweryfikowane, ze względu na wskazanie Trybunału, że prawo polskie nie przewiduje dla nabywcy towarów lub usług żadnego prawnie wiążącego obowiązku potwierdzenia otrzymania korekty faktury, nie można wykluczyć, że możliwe są sytuacje, iż uzyskanie potwierdzenia odbioru będzie szczególnie utrudnione. Należy mieć zatem na względzie stanowisko Trybunału, zgodnie z którym, dla zachowania zasady neutralności w przypadku jeżeli uzyskanie - w rozsądnym terminie - przez dostawcę towarów lub usług zwrotu nadwyżki podatku VAT uiszczonej na rzecz organów podatkowych na podstawie pierwotnej faktury jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione powinno się umożliwić podatnikowi wykazanie przed organami podatkowymi przy użyciu innych środków: że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. W tym celu, zgodnie ze wskazaniami Trybunału, mogą posłużyć kopie korekty faktury i pisma z przypomnieniem, skierowane do nabywcy towarów lub usług celem wysłania potwierdzenia odbioru dowody zapłaty lub przedłożenie dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika, z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług. W świetle prowadzonych rozważań, według Sądu, art. 29 ust. 4a i 4c ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, należy zatem interpretować w taki sposób, iż obniżenie za dany okres rozliczeniowy podstawy opodatkowania, wynikającej z pierwotnej faktury, zależne jest od posiadania przez podatnika, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten okres, potwierdzenia, w dowolnej formie, otrzymania korekty faktury przez nabywcę towarów lub usług. Jeżeli jednak uzyskanie takiego potwierdzenia - w rozsądnym terminie - jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to obniżenie podstawy opodatkowania jest możliwe, jeżeli podatnik wykazał, że dochował należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury. W tym celu mogą posłużyć kopie korekty faktury i pisma z przypomnieniem skierowane do nabywcy towarów lub usług celem wysłania potwierdzenia odbioru, dowody zapłaty lub przedłożenie dokumentów księgowych umożliwiających określenie kwoty rzeczywiście zapłaconej na rzecz podatnika z tytułu danej transakcji przez nabywcę towarów lub usług (por. wyrok NSA z dnia 3 lutego 2012 r. sygn. akt IFSK 589/11). W dniu 5 marca 2013 r. wpłynął do tut. organu prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 807/12. W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 807/12 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska nr 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.