ITPP1/443-605/12/AT

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 21 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania aportu przedsiębiorstwa z wyłączeniem jego składników majątkowych w postaci nieruchomości i budowli za czynność, do której nie stosuje się przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 21 maja 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania aportu przedsiębiorstwa z wyłączeniem jego składników majątkowych w postaci nieruchomości i budowli za czynność, do której nie stosuje się przepisów ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Prowadzi Pan działalność polegającą na sprzedaży kształtek z żeliwa sferoidalnego. Prowadzi Pan księgi rachunkowe, zgodnie z ustawą o rachunkowości. Planuje Pan zmianę formy prowadzenia działalności gospodarczej i utworzenie spółki prawa handlowego. W związku z powyższym zamierza Pan utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do której wniesie jako wkład (aport) swoje przedsiębiorstwo - w rozumieniu art. 55¹ K. c., tj. wszelkie składniki materialne i niematerialne (w tym pracowników), które są związane z dotychczasowym prowadzeniem przedsiębiorstwa. Na podstawie art. 552 K. c. wyłączy Pan z wnoszonego aportu nieruchomości i budowle, które zostaną udostępnione spółce do korzystania na podstawie długotrwałego stosunku umownego, a nie w formie prawa własności. Wyłączenie nieruchomości i budowli nie wpłynie zatem w żaden sposób na zdolność do realizacji w pełnym zakresie dotychczasowych działań przedsiębiorstwa. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy wniesienie przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, z wyłączeniem nieruchomości i budowli, które zostaną udostępnione spółce do odpłatnego korzystania na podstawie stosunku umownego, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa i jako takie nie podlega opodatkowaniu w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług? Pana zdaniem, wniesienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aportu w opisanej formie będzie stanowiło transakcję zbycia przedsiębiorstwa, a tym samym czynność wyłączoną z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Według Pana, przepisy prawa podatkowego nie zawierają własnej definicji przedsiębiorstwa i „odsyłają” w tym względzie do przepisów prawa cywilnego. Powołując się na treść art. 551 ustawy Kodeks cywilny, uważa Pan, że zawarte przez ustawodawcę określenie „w szczególności” wskazuje, że zawarte w tym przepisie wyliczenie ma charakter wyłącznie przykładowy. Oznacza to, że do rozstrzygnięcia, czy zbywany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 K. c. decyduje wyłącznie to, aby zbywane składniki umożliwiały spełnienie wszystkich dotychczasowych funkcji przedsiębiorstwa. Nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. Ustalenie zatem czy dana czynność może zostać poczytana za zbycie przedsiębiorstwa wymaga stwierdzenia, czy doszło do nabycia minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem jest możliwe. Powyższe stanowisko, w Pana ocenie, potwierdza wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. sygn. akt I CKN 850/98. Możliwość wyłączenia pewnych składników przewiduje wprost przepis art. 552 K. c. W Pana przekonaniu, status przedsiębiorstwa nie jest zatem uzależniony od jednoczesnego przeniesienia własności nieruchomości, jako jednego ze składników przedsiębiorstwa. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 wskazanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy darowizny. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak również rozporządzeń wykonawczych nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem zasadne jest sięgnięcie w tym zakresie do wykładni systemowej zewnętrznej. I tak, jak stanowi art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Istotne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy przy tym zauważyć, że użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, nie wymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 552 ww. ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż planuje Pan utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do której wniesie jako wkład (aport) swoje przedsiębiorstwo – w rozumieniu art. 551 K. c., tj. wszelkie składniki materialne i niematerialne (w tym pracowników), które są związane z dotychczasowym prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jednakże, na podstawie art. 552 K. c., wyłączy Pan z wnoszonego aportu nieruchomości i budowle, które zostaną udostępnione spółce do korzystania na podstawie długotrwałego stosunku umownego, a nie w formie prawa własności. Wyłączenie nieruchomości i budowli nie wpłynie w żaden sposób na zdolność do realizacji w pełnym zakresie dotychczasowych działań przedsiębiorstwa. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny, czy majątek Wnioskodawcy, który ma zamiar wnieść w drodze aportu do spółki z o.o., jest przedsiębiorstwem w rozumieniu przepisów Prawa cywilnego. Jeżeli zatem wyłączenie z masy majątkowej Pana przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki z o.o. nieruchomości i budowli wykorzystywanych przez Pana w tym przedsiębiorstwie dla potrzeb prowadzenia działalności, które (nieruchomości i budowle) następnie w drodze stosunku umownego zostaną udostępnione spółce nie pozbawia wydzielonego kompleksu majątkowego - na dzień wniesienia go aportem do spółki - cech przedsiębiorstwa, to w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Innymi słowy, o ile – jak wskazano we wniosku – planowana przez Pana czynność aportu dotyczyć będzie przedsiębiorstwa, które w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, jak podkreśla Pan, może funkcjonować z wyłączeniem nieruchomości i budowli (wyłącznie nie wpłynie w żaden sposób na zdolność do realizacji w pełnym zakresie dotychczasowych działań przedsiębiorstwa), to tym samym w takich okolicznościach czynność ta wyłączona będzie spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.