ITPP1/443-698b/11/BK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2011 r. (data wpływu 20 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniach 6 lipca 2011 r. i 11 sierpnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 43.22.2 - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 20 maja 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 43.22.2. W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Wykonuje Pani prace konserwacyjne zewnętrznej sieci kanalizacyjnej i przepompowni ścieków, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 43.22.2 - roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających, które w zależności od przetargów opodatkowane są stawką 23% bądź opodatkowane stawką 8%. Prace te związane są z procesem inwestycyjnym, remontami kapitalnymi lub bieżącymi, wykonywane są zgodnie z przepisami, sztuką i normami prawa budowlanego. Natomiast eksploatacja, obsługa, konserwacja sieci kanalizacyjnej rozpoczyna się po zakończeniu procesu budowy. Nie wykonuje Pani napraw sieci kanalizacyjnej w razie jej przerwania lub rozszczelniania oraz oceny stanu technicznego. Nie dokonuje Pani napraw wzmocnień fundamentów w obiektach przepompowni lub budynkach. W ramach obsługi, eksploatacji i konserwacji sieci kanalizacyjnej uczestniczy Pani czynnie w procesie mechanicznego podczyszczania ścieków, zapewnia drożność, prawidłową przepustowość sieci kanalizacyjnej wykonując w razie potrzeby jej czyszczenie i płukanie. Są to zwykle czynności związane z procesem oczyszczania ścieków i udrażniania kanalizacji. Prace rozpoczynają się po zakończeniu wszystkich robót budowlanych i po sprawdzeniu szczelności sieci zgodnie z obowiązującymi polskimi normami, dlatego też opodatkowywane są stawką 8%. Jak wynika z uzupełnienia do wniosku usługi sklasyfikowane są w grupowaniu PKWiU 43.221. 2 i nie są wykonywane w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, dotyczą wyłącznie infrastruktury zewnętrznej. Nie wykonuje Pani przyłączy kanalizacyjnych ani nie dokonuje ich montażu. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Jaką stawką podatku należy opodatkować usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 43.22.2, wykonywanie instalacji wodno kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych? Pani zdaniem, prace sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 42.22.2 opodatkowane są w zależności od przetargu zarówno stawką 23% jak i 8%. W Pani przypadku są to zawsze te same usługi, albowiem nie są świadczone usługi wykonywania instalacji, a tylko pozostałe opisane w stanie faktycznym wniosku i dlatego powinny być opodatkowane stawką 8%. Stanowisko to potwierdził wyrok ETS z dnia 3 kwietnia 2008 r. w sprawie C-442/05, z którego wynika, że usługa przyłączenia do sieci wodociągowej powinna być opodatkowana taką samą stawką, co później dostawa wody i odbioru ścieków. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…). W myśl przepisu art. 5a ww. ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%; stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%. Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania. Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. W myśl ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Natomiast stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy, obniża się do wysokości 8% dla: 2. robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym; 3. robót konserwacyjnych dotyczących: obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2. Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia). Należy wskazać, iż ww. rozporządzenie Ministra Finansów zostało zastąpione rozporządzeniem z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ), regulującym w sposób tożsamy powyższe kwestie, odpowiednio w § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 i ust. 2. Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnione dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Z uregulowań zawartych w ww. ustawie Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2). Należy zauważyć, że obniżoną stawkę podatku (do 31 grudnia 2010 r. - 7%, a od 1 stycznia 2011 r. - 8%) stosuje się wyłącznie w odniesieniu do robót w budynku. Natomiast roboty związane z nawierzchnią i odnoszące się do infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu, w obecnie obowiązującym stanie prawnym, nie zostały objęte stawką 8%, ponieważ ani w art. 41 ust. 12 ustawy, ani w przepisach wykonawczych do ustawy ustawodawca nie posłużył się tym terminem. W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę w wysokości 7% VAT stosowało się m.in. w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. W myśl art. 146 ust. 2 ustawy, przez roboty związane z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, rozumie się roboty budowlane dotyczące inwestycji w zakresie obiektów budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej oraz remontów obiektów budownictwa mieszkaniowego. Infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu, o której była mowa w ust. 1 pkt 2 lit. a, stosownie do zapisu art. 146 ust. 3 ustawy obejmowała: sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych, urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę, urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego. Zatem od dnia 1 stycznia 2008 r. utraciły moc ww. przepisy, obowiązujące do dnia 31 grudnia 2007 r., dotyczące usług budowlano-montażowych, remontowych i konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą. W brzmieniu przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2008 r., odnoszących się do tego typu usług ustawodawca - wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy - nie przewidział pojęcia „infrastruktura towarzysząca budownictwu mieszkaniowemu”. Zatem ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał, do jakich obiektów lub ich części ma zastosowanie obniżona stawka podatku, co oznacza, że począwszy od dnia 1 stycznia 2008 r., ze względu na utratę mocy przepisu przejściowego, jakim był w tym zakresie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy, roboty budowlano-montażowe, remonty i roboty konserwacyjne związane z infrastrukturą towarzyszącą (t.j. prace wykonane poza bryłą budynku) podlegają opodatkowaniu według 22% stawki podatku, a od 1 stycznia 2011 r. według 23%. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wykonuje Pani prace konserwacyjne zewnętrznej sieci kanalizacyjnej i przepompowni ścieków, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 43.22.2 - roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych i odwadniających, które w zależności od przetargów opodatkowane stawką 23% bądź opodatkowane stawką 8%. Prace te związane są z procesem inwestycyjnym, remontami kapitalnymi lub bieżącymi i wykonywane są zgodnie z przepisami, sztuką i normami prawa budowlanego. Natomiast eksploatacja, obsługa, konserwacja sieci kanalizacyjnej rozpoczyna się po zakończeniu procesu budowy. Jak wskazano świadczone usługi nie są wykonywane w obiektach objętych społecznym programem mieszkaniowym, a dotyczą wyłącznie infrastruktury zewnętrznej. Nie wykonuje Pani przyłączy kanalizacyjnych ani dokonuje ich montażu. Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów stwierdzić należy, iż w sytuacji przedstawionej we wniosku brak jest podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki 8% bowiem wykonywane usługi dotyczą infrastruktury zewnętrznej (t.j. robót wykonywanych poza bryłą obiektu). Jak wcześniej wskazano zastosowanie preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8% dotyczy jedynie robót związanych z budową, remontem, modernizacją, termomodernizacją, bądź konserwacją obiektów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W sprawie zatem zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 23%. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.