ITPP1/443-989/12/IK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2012 r. (data wpływu 16 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci sieci wodociągowych i kanalizacyjnych oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego, w związku z budową tych sieci – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 16 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci sieci wodociągowych i kanalizacyjnych oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego, w związku z budową tych sieci. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Gmina realizuje projekt pn. „...”, który uzyskał dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach działania 1.1.10 Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007 - 2013. Celem projektu jest stworzenie przedsiębiorstwom warunków do inwestowania i prowadzenia działalności gospodarczej poprzez kompleksowe przygotowanie terenów inwestycyjnych. Planowana strefa przedsiębiorczości zlokalizowana jest w rejonie P., w obszarze objętym ustaleniami obowiązującej zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W efekcie realizacji przedsięwzięcia powstanie nowa strefa przedsiębiorczości w zakresie usług turystycznych, sportowych i rekreacyjnych. Projektowana w przedmiotowym obszarze infrastruktura techniczna stworzy szanse do prowadzenia działalności gospodarczej, uatrakcyjni i w pełni zaspokoi potrzeby, wynikające z funkcjonowania ośrodków wypoczynkowych czy obiektów sportowych. Przewiduje się, że po realizacji projektu i zagwarantowaniu podstawowych warunków do prowadzenia działalności, działki gminne usytuowane w obrębie strefy o łącznej powierzchni ok. 3,84 ha zostaną sprzedane. Pojawienie się nowych inwestorów nie tylko przyczyni się do ożywienia gospodarczego północno-zachodniej części miasta ale przyniesie również wiele korzyści społecznych w postaci nowych miejsc pracy oraz zagospodarowania zaniedbanej przestrzeni. Zgodnie z założeniami, właścicielem powstałego z inwestycji majątku wytworzonego w ramach projektu pozostanie Gmina. Zarządzanie i administrowanie wytworzonym majątkiem w zależności od rodzaju planowane jest w sposób następujący: Drogi dojazdowe, ciągi piesze i rowerowe, (…), Sieć kanalizacji deszczowej (…) Sieć wodociągowa oraz sieć kanalizacji sanitarnej - planuje się, że po jej wybudowaniu Gmina wniesie majątek aportem do spółki z. o.o., będącej w 100% własnością Gminy. Spółka została powołana do realizacji zadań własnych Gminy obejmujących sprawy z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. W związku z powyższym zadano następujące pytania. Czy aport w postaci sieci wodociągowych i kanalizacyjnych do spółki, od których Gmina nie będzie dokonywała odliczenia podatku naliczonego, a w okresie pomiędzy zakończeniem budowy i przekazaniem ich w formie aportu, eksploatowane one będą nieodpłatnie przez spółkę, będzie korzystał ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług? Czy w przypadku wniesienia aportem do spółki z o.o. wybudowanej sieci wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją tej inwestycji? Ad. 1) Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, wniesienie aportu w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej przez Gminę do spółki będzie podlegało zwolnieniu określonemu w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż aport będzie dostawą budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane, w stosunku do której nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Sieć wodociągowa oraz sieć kanalizacji sanitarnej po wybudowaniu zostanie wniesiona do majątku spółki aportem. Gmina w oparciu o powołane przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, 7 ust. 1, art. 2 pkt 6 stwierdza, iż wniesienie aportu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawek podatku właściwych dla towarów wnoszonych aportem lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie wynika z przepisów prawa. Przedmiotem aportu wniesionego przez Gminę będą sieci wodociągowe i kanalizacyjne, które są budowlami. Sieci wodociągowe i kanalizacyjne wykorzystywane będą do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem, w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. W ocenie Wnioskodawcy, aport przedmiotowych budowli nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a zatem nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku w myśl art. 43 ust. l pkt 10 ustawy. Jednakże, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy sieci wodociągowych i kanalizacyjnych oraz nie będą ponoszone wydatki na ulepszenie przedmiotowych budowli, spełnione zostaną przesłanki zwolnienia wymienione w art. 43 ust. l pkt 10a ustawy. Zdaniem Gminy, nie będzie można odliczyć podatku z tytułu realizacji inwestycji w zakresie sieci wodociągowej i sanitarnej, ze względu na fakt, iż dokonane przez Gminę zakupy inwestycyjne będą związane z wykonywaniem zadań własnych. Ad 2) Z treści regulacji art. 86 ust. 1 wynika, że prawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy (są nimi m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju). Z założenia, to do wykonania tych czynności w klasycznym modelu realizacji prawa do odliczenia mają być wykorzystywane towary i usługi. Zdaniem Wnioskodawcy nie sposób także pominąć tych działań podatnika, które choć neutralne z punktu widzenia podatku od towarów i usług, jako niepodlegające podatkowi VAT lub od niego zwolnione, podejmowane są również w celu dokonania sprzedaży opodatkowanej. W ocenie Wnioskodawcy, okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej lub planowanej przez niego działalności gospodarczej. Istotne jest także, by stanowiły one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego działalnością gospodarczą. Co do zasady, odliczeniu powinien podlegać taki podatek naliczony, który zawarty jest w cenie towarów nabytych w celu wykonania czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Przed wniesieniem sieci wodno-kanalizacyjnych w formie aportu do spółki pozostaną one w majątku Gminy. Gmina nie uzyskuje ani nie będzie uzyskiwała przychodów ze sprzedaży wody i odbioru ścieków. Eksploatacją sieci, sprzedażą wody oraz odbiorem ścieków zajmuje się powołana do tego spółka. Gminę ze spółką nie łączy w zakresie uprawnienia do użytkowania sieci umowa cywilnoprawna. Sieci wodociągowe i kanalizacyjne są przedmiotem nieodpłatnego użytkowania przez spółkę. Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia tego podatku, skoro efekt końcowy projektu nie będzie służył wykonywaniu czynności opodatkowanych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast zgodnie z treścią art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa cywilnego lub handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji w podwyższonym kapitale zakładowym), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel. Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %. Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu, ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej. Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a ustawy). Stosownie do treści art. 43 ust 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Ze złożonego wniosku wynika, że Gmina zamierza przekazać aportem do spółki z o.o., w której posiada 100% udziałów, sieci wodociągowe i kanalizacyjne. W ocenie Gminy wydatki związane z budową inwestycji w ramach projektu pn. „...”, dofinansowanej ze środków Unii Europejskiej, nie podlegały odliczeniu. Jak wskazano ww. sieć jest przedmiotem nieodpłatnego użytkowania przez ww. spółkę. W świetle tak przedstawionych okoliczności, a zwłaszcza faktu, iż w chwili obecnej sieci wodociągowe i kanalizacyjne są nieodpłatnie użytkowane przez spółkę z o.o., a więc nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych stwierdzić należy, iż Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową ww. sieci poniesionego na etapie realizacji inwestycji. Planowana dostawa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej w drodze aportu będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Zatem w przedmiotowej sprawie Gmina nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Niemniej jednak, z uwagi na fakt, iż w stosunku do ww. sieci Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak również nie ponoszono wydatków na jej ulepszenie, w stosunku do których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to aport sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do spółki sp. z o.o., w której Gmina ma 100% udziałów, jak słusznie wskazano we wniosku, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Podsumowując, aport sieci wodociągowych i kanalizacyjnych do spółki, w której Gmina posiada 100% udziałów, będących obecnie przedmiotem nieodpłatnego użytkowania przez tę spółkę, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Gminie – w tak przedstawionym stanie faktycznym – nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami z tytułu prowadzenia ww. inwestycji, a czynność aportu jako zwolniona od podatku nie wpłynie na powstanie prawa do odliczenia. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia i w dniu wydania niniejszej interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.