ITPP2/443-1321/10/AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 24 grudnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 17 marca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia składników majątku wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 24 grudnia 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 17 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia składników majątku wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. Spółka (obecnie w likwidacji) począwszy od roku 1998 do roku 2009 prowadziła działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży drewnianej stolarki drzwiowo-okiennej. Od roku 1999 r., siedziba Spółki, jak również jej jedyna lokalizacja produkcyjna, handlowa i biurowa mieściła się w S. Na terenie siedziby Spółki w S. mieściły się: kompletna hala produkcyjna, gdzie odbywał się pełen proces technologiczno-produkcyjny okien i drzwi drewnianych oraz budynek biurowo-handlowy, do którego przyjeżdżali klienci w celach zakupu produkowanych okien i drzwi oraz podpisywania umów handlowych. W miesiącu październiku 2009 r. pojawił się inwestor branżowy (spółka jawna), zdecydowany na zakup zorganizowanej i wydzielonej części produkcyjno-handlowej Spółki. W dniu 20 listopada 2009 r. podpisana została w formie aktu notarialnego przedwstępna warunkowa umowa sprzedaży. W związku z długotrwałą procedurą bankową mającą na celu zgromadzenie przez spółkę jawną znacznych środków finansowych na sfinalizowanie transakcji kupna-sprzedaży wspólnie zdecydowano, iż: sfinalizowanie transakcji, a więc podpisanie aktu notarialnego, przekazanie prawa własności do sprzedawanego majątku produkcyjno-handlowego oraz zapłata za transakcję zostanie odłożona w czasie do momentu, gdy spółka jawna uzyska kredyt bankowy, a najpóźniej do dnia 30 kwietnia 2010 r., nabywca (spółka jawna), już po podpisaniu przedwstępnej warunkowej umowy sprzedaży obejmie protokolarnie nabywany majątek produkcyjny, handlowy i biurowy Spółki i będzie miał prawo - w oparciu o ten majątek - do wznowienia działalności produkcyjnej i handlowej w zakresie stolarki okienno-drzwiowej. Przejęcie całości majątku przedsiębiorstwa Spółki, potwierdzone protokołem zdawczo-odbiorczym, odbyło się 26 listopada 2009 r., i obejmowało wszystko co przedsiębiorstwo posiadało w celu prowadzenia działalności gospodarczej, począwszy od samych pomieszczeń wraz z ich wyposażeniem (gabinet szefa, pomieszczenie szefa produkcji, pomieszczenie księgowości, sekretariat itp.), aż po całość zasobów materialnych i niematerialnych tworzących przedsiębiorstwo Spółki. Spółka jawna, już po krótkim niezbędnym okresie przygotowawczym, wznowiła działalność produkcyjną i handlową drzwi i okien z drewna przy użyciu technologii oraz linii produkcyjnej składającej się z urządzeń i maszyn nabytych od Spółki. Produkcja ta jest prowadzona nieprzerwanie do obecnej chwili, przy czym do produkcji stolarki okiennej i drzwiowej spółka jawna wykorzystuje wszystkie zespoły urządzeń nabyte od Spółki: począwszy od obróbki maszynowej, poprzez lakiernie i suszarnie a skończywszy na okuwaniu i linii szklenia. Kluczowym elementem procesu produkcyjnego jest know-how produkcji, czyli linia technologiczna wraz z maszynami będącymi elementem tej technologii, której centralnym punktem był komputer sterujący pełniący ważne funkcje, a mianowicie: znajduje się w nim kompletna baza danych wszystkich klientów Spółki, dokonywanych przez nich zakupów oraz składanych im ofert handlowych, parametry techniczne wszystkich wytworzonych w historii Spółki okien dla wszystkich klientów, co pozwala w przyszłości na uruchomienie procesu produkcyjnego dla już raz wykonanego w historii firmy wybranego produktu (okna lub drzwi), bez konieczności pracochłonnych obliczeń i wprowadzania tych parametrów do komputera sterującego, sterował pracą, zadaniami i kolejnością poszczególnych maszyn produkcyjnych linii technologicznej, w zależności od parametrów wytwarzanego produktu (od rodzaju okna/drzwi, jego wymiarów i innych parametrów technologicznych). Zatem, aby linia technologiczna mogła spełniać swoje zadania, konieczna była jej pełna kompletność i funkcjonalność, przy czym linia technologiczna, a precyzyjniej jej centralny komputer sterujący, poza samym sterowanie procesem produkcyjnym, spełniał również ważne funkcje marketingowo-handlowe (gromadzenie informacji o klientach i ich produktach). Tak szybkie i sprawne uruchomienie całego procesu produkcyjnego przez spółkę jawną było możliwe dlatego, iż pomimo decyzji o zaprzestaniu produkcji okien i drzwi przez Spółkę, cała linia technologiczna i wszystkie urządzenia produkcyjne nadal były utrzymywane w pełnej gotowości produkcyjnej poprzez ich uruchamianie i sprawdzanie sprawności, gdyż założonym celem Likwidatora było ich zbycie jako funkcjonującej fabryki okien. Należy również zaznaczyć, iż pomimo sprzedaży niektórych około-produkcyjnych urządzeń, przed momentem zbycia całej fabryki, całość linii produkcyjnej nie zatraciła swego charakteru, stanowiąc nadal zorganizowaną technologię oraz ciąg urządzeń i maszyn zdolnych do produkcji stolarki okiennej. W dniu 20 maja 2010 r., Spółka sprzedała spółce jawnej nieruchomość położoną w S. wraz z kompletnymi urządzeniami i wyposażeniem produkcyjnym oraz innymi składnikami majątku materialnego oraz niematerialnego, przekazanymi protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia 26 listopada 2009 r. W efekcie dokonanej sprzedaży całości dotychczas zgromadzonych zasobów materialnych i niematerialnych Spotka opuściła swoją dotychczasową siedzibę i miejsce prowadzenia działalności produkcyjnej i handlowej, wywożąc stamtąd wyłącznie dokumentację firmową, a więc dokumenty założycielskie, ogólno-firmowe oraz kadrowo-księgowe. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy opisana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa albo jego zorganizowanej części i w konsekwencji, czy korzysta z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy? Zdaniem Wnioskodawcy, opisana transakcja jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jako transakcja określona w art. 6 pkt 1 ustawy ze względu na to, że transakcja objęła w pełni powiązany ze sobą funkcjonalnie zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych a zbywany zespół składników majątkowych posłużył do kontynuowania działalności gospodarczej polegającej na produkcji stolarki okiennej i drzwiowej. Spółka przez wiele lat prowadziła działalność gospodarczą, t.j. produkowała i sprzedawała okna przy wykorzystaniu tylko i wyłącznie tych składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), które były przedmiotem analizowanej transakcji. Do sprzedanych zasobów majątkowych w ramach analizowanej transakcji zaliczyć można zatem: składniki materialne - składniki majątku trwałego w rozumieniu prawa bilansowego i podatkowego za pomocą, których Spółka przez wiele lat prowadziła produkcję i handel stolarką okienną i drzwiową, składniki niematerialne: wartości niematerialne i prawne w rozumieniu rachunkowości i prawa przepisów podatkowych - Spółka z racji charakteru prowadzonej działalności nie posiadała zbyt wielu aktywów niematerialnych, jednakże przedmiotem analizowanej transakcji były wszystkie posiadane aktywa niematerialne z wyjątkiem systemu finansowo-księgowego, czyli: know-how produkcji, a więc sama technologia produkcji wraz z oprogramowaniem komputera sterującego linią produkcyjną, wszystkie pozostałe aktywa niematerialne Spółki, a więc np. sieć komputerowa w budynku biurowo-handlowym oraz inne; zasoby niematerialne powszechnie uznawane w ekonomii oraz naukach o przedsiębiorstwie za aktywa (zasoby) niematerialne danej jednostki w rozumieniu ekonomicznym, chociaż nie uznawane bilansowo i podatkowo. Mowa tutaj o składnikach tzw. kapitału intelektualnego przedsiębiorstwa, t.j.: informację o dotychczasowych klientach, zamawianych i kupowanych przez nich produktach oraz składanych ofertach handlowych, parametry techniczne wszystkich dotychczas wykonanych produktów, które były zapisane w pamięci centralnego komputera sterującego oraz przywiązanie klienta do konkretnej lokalizacji byłego przedsiębiorstwa Spółki. Od momentu dokonania zakupu zorganizowanej części majątku spółka jawna przejęła na siebie ciężar ponoszenia niektórych zobowiązań (jak również osiągania korzyści) związanych z nieruchomością w S., jak chociażby zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, opłat za energię i innych kosztów utrzymania przejętej części firmy. Spółka jawna, będąca inwestorem branżowym, dokonała nabycia w celu prowadzenia działalności. Cel ten został zrealizowany, gdyż spółka wznowiła produkcję w oparciu o nabyty zespół składników majątkowych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 6 cyt. ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu - należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia, wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie natomiast z art. 552 ww. ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Wyłączenie ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników. Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka w dniu 20 maja 2010 r. sprzedała spółce jawnej nieruchomość, w której mieściła się Jej siedziba, jak również jedyna lokalizacja produkcyjna, handlowa i biurowa, wraz z kompletnymi urządzeniami i wyposażeniem produkcyjnym oraz innymi składnikami majątku materialnego oraz niematerialnego, przekazanymi protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia 26 listopada 2009 r. W efekcie dokonanej sprzedaży całości dotychczas zgromadzonych zasobów materialnych i niematerialnych, Spółka opuściła swoją dotychczasową siedzibę, wywożąc stamtąd wyłącznie dokumentację firmową, a więc dokumenty założycielskie, ogólno-firmowe oraz kadrowo-księgowe. Spółka jawna wznowiła działalność produkcyjną i handlową drzwi i okien z drewna przy użyciu technologii oraz linii produkcyjnej składającej się z urządzeń i maszyn nabytych od Spółki i jest ona prowadzona nieprzerwanie do obecnej chwili. Analiza treści wniosku wskazuje, iż będący przedmiotem zbycia zespół składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej spełnia nie tyle definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ale w związku z faktem, iż sprzedaży podlegała całość majątku Spółki, transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa. Tym samym jego sprzedaż, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, podlegała wyłączeniu z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Należy zaznaczyć, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego. Wobec powyższego stwierdzić należy, że jeśli warunki wynikające z przepisu art. 5 1 i art. 552 ustawy Kodeks cywilny zostały spełnione, czynność zbycia przedsiębiorstwa nosiła znamiona zbycia przedsiębiorstwa, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Końcowo wskazać należy, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy przekazywane w ramach tej czynności składniki majątkowe wypełniają definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu przytoczonych wcześniej przepisach Kodeksu cywilnego. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.