ITPP2/443-305/12/AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2012 r. (data wpływu 12 marca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia przez Powiat aportem ambulansu medycznego do spółki z o.o. – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 12 marca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia przez Powiat aportem ambulansu medycznego do spółki z o.o. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. W dniu 28 października 2011 r. Powiat reprezentowany przez Starostę zawarł umowę z Wojewodą na podstawie art. 50 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. Nr 191, poz. 1410 ze zm.) dotyczącą przekazania przez Wojewodę środków finansowych na realizację przez Powiat zadań określonych w ustawie o ratownictwie medycznym, z przeznaczeniem na częściowe pokrycie kosztów zakupu specjalistycznego środka transportu - ambulansu medycznego (1 szt.) przez Szpital Powiatowy, w miejsce samochodu wycofanego z systemu ratownictwa medycznego. Decyzją Wojewody z dnia 28 października 2011 r. przyznano środki dla budżetu Powiatu w dziale XXX – „Ochrona zdrowia”, rozdziale - XXX – „Ratownictwo medyczne”, § 6410 - dotacje celowe przekazane z budżetu państwa na inwestycje i zakupy inwestycyjne z zakresu administracji rządowej oraz inne zadania zlecone ustawami realizowane przez powiat, a następnie przekazano je do budżetu Powiatu. Powiat w zawartej umowie zobowiązał się do wydatkowania środków finansowych wyłącznie na cel, który opisano powyżej i zgodnie z przepisami ustawy prawo zamówień publicznych. Zakupu samochodu marki Volkswagen/Wietmascher za łączną kwotę 346.977,29 zł (brutto) dokonano zgodnie z fakturą z dnia 28 grudnia 2011 r., która została opłacona w następujący sposób: 321.564,00 zł (brutto) - z dotacji otrzymanej od Wojewody, 25.413,29 zł (brutto) - ze środków własnych Powiatu. Rozliczenie wydatkowanych środków z otrzymanych dotacji przekazano dnia 5 stycznia 2011 r. do Urzędu Wojewódzkiego i na tę okoliczność złożono świadczenie o kwalifikowalności podatku od towarów i usług o następującej treści: „Oświadczam, iż zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Powiat posiada status czynnego podatnika VAT i jednocześnie nie ma prawa do odzyskania VAT naliczonego”. Podatek naliczony przy jego nabyciu nie podlegał odliczeniu. Ambulans medyczny Powiat przekazał do Szpitala Powiatowego nieodpłatnie w formie, zawartej w dniu 30 grudnia 2011 r., umowy użyczenia na okres 6 miesięcy licząc od dnia zawarcia umowy. Z przekazaniem majątku ruchomego do Spółki, w której Powiat obejmuje 100% udziałów nie byłoby problemu, gdy był to podmiot publiczny (SP ZOZ). W okolicznościach przedmiotowej sprawy przeniesienie majątku ruchomego do Spółki może odbyć się w formie aportu i może rodzić obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dlatego na obecną chwilę zawarto umowę nieodpłatnego użyczenia ambulansu, na cele ratownictwa medycznego, ze Szpitalem Powiatowym na okres 6 miesięcy, to jest do czasu uznania majątku ruchomego, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jako „używany”, a także do czasu rozstrzygnięcia problemu podatku z tytułu aportu. Używany przez Szpital Powiatowy ambulans medyczny, po upływie 6 miesięcy, byłby również przekazany do Szpitala Powiatowego, wobec którego formę właścicielską sprawuje Powiat. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Powiat, w odniesieniu do specjalistycznego środka transportu - ambulansu medycznego przeznaczonego na cele ratownictwa medycznego, który obecnie nieodpłatnie przez 6 miesięcy użytkuje Szpital Powiatowy, będzie zobowiązany w momencie przekazania sprzętu ruchomego w formie aportu do naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie ambulansu medycznego na cele ratownictwa medycznego w formie aportu do Szpitala Powiatowego po upływie 6 miesięcy użytkowania przez Spółkę, zgodnie z artykułem 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie rodzi obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ okres używania samochodu specjalistycznego przez Szpital Powiatowy, nad którym formę właścicielską sprawuje Powiat, wyniesie co najmniej pół roku. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami w rozumieniu cytowanej ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług). Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa ww. art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, a tym samym, w rozumieniu przywołanego art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, uznawane jest za sprzedaż. Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wyjaśnić należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z art. 15 ust. 6 cytowanej ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z kolei w myśl § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Określony w cytowanych przepisach zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym. W szczególności zadania własne obejmują sprawy promocji i ochrony zdrowia (art. 4 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie powiatowym). Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem, wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że wniesienie aportem składnika majątkowego do spółki prawa handlowego jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności jej zbycia jednostka samorządu terytorialnego będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Z treści wniosku wynika, iż w dniu 28 grudnia 2011 r. Powiat nabył specjalistyczny środek transportu (ambulans medyczny). Podatek naliczony przy jego nabyciu nie podlegał odliczeniu. Ambulans medyczny Powiat przekazał do Szpitala Powiatowego nieodpłatnie w formie umowy użyczenia, zawartej w dniu 30 grudnia 2011 r. na okres 6 miesięcy licząc od dnia zawarcia umowy. Po upływie 6 miesięcy byłby również przekazany temu Szpitalowi, tym razem w formie aportu. Z przedstawionego we wniosku opisu wynika więc, że Powiat nie używa opisanego środka trwałego, skoro oddał go Szpitalowi Powiatowemu. Zatem pomimo spełnienia pierwszej z przesłanek do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 tego artykułu, tj. braku prawa do odliczenia podatku, wnoszony środek trwały nie będzie spełniał definicji towaru używanego w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy, gdyż nie będzie używany przez Powiat co najmniej pół roku. W związku z powyższym aport ambulansu będzie podlegać - zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy - 23% stawką podatku. Końcowo wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawa do korekty nieodliczonego podatku naliczonego z tytułu zakupu ambulansu w związku ze zmianą jego przeznaczenia, nie przedstawiono bowiem w tym zakresie stanowiska, jak również nie zadano pytania. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.