ITPP3/4512-303/16/MD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wspólnym wniosku z dnia 7 czerwca 2016 r. (data wpływu 8 czerwca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 15 lipca 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży udziału w nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 8 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 15 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasadności zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży udziału w nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę. We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość niezabudowaną (nr w ewidencji – ...), którą nabył w 1995 r. Przedmiotem sprzedaży planowanej przez Wnioskodawcę będzie całość nieruchomości niezabudowanej, w której Wnioskodawca posiada 1/2 udziału. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę wspólnie z bratem w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej oraz na magazyn. Sprzedaż nieruchomości ma nastąpić z majątku prywatnego. Nieruchomość kupiona w 1995 r. nie była objęta VAT. Od momentu jej nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomość (udział w niej należący do Wnioskodawcy) była wykorzystywana do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710). Aktualnie jest ona wykorzystywana na podstawie umowy użyczenia przez syna Wnioskodawcy do celów prowadzenia na niego działalności gospodarczej. Obecnie Wnioskodawca „przebywa” na emeryturze. Płaci podatek od nieruchomości dla Urzędu Miasta … bez VAT. Działka niezabudowana, na gruncie usytuowany barak o powierzchni około 16 m2. Z uwagi na powyższe, przy sprzedaży Wnioskodawca zamierza zastosować „ art. 43 ust. l0a”, jako podstawę do zwolnienia sprzedaży od VAT. Zakupu nieruchomości w 1995 r. Wnioskodawca dokonał z majątku prywatnego, jako osoba fizyczna. Przedmiotem sprzedaży będzie sam grunt, bez baraku. Barak jest współwłasnością z bratem … . W baraku przechowywana jest dokumentacja z działalności gospodarczej. Dla nieruchomości jest opracowany plan zagospodarowania przestrzennego ogłoszony uchwalą nr … Rady Miasta … z dnia … 2007 r. o symbolu …, tzn. 1. przeznaczenie: podstawowe: usługi komercyjne; dopuszczalne: magazyny, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej, parkingi oraz drogi wewnętrzne; Dla ww. terenu nie została wydana decyzja o zabudowie. Wnioskodawca podjął czynności zmierzające do przygotowania sprzedaży ww. nieruchomości. W szczególności w biurze pośrednictwa obrotu nieruchomościami zamieścił ogłoszenie dotyczące sprzedaży nieruchomości. Nie dokonywał i nie zamierza dokonywać poza tym innych czynności, w tym dokonać uzbrojenia działki. W przeszłości Wnioskodawca zbywał nieruchomości typu pawilon handlowy (położony w … przy ul. … , akt notarialny Rep. … z dnia … 2013 r.), mieszkanie oraz nabywał grunty rolne, działki budowlane, mieszkanie. Wnioskodawca posiada inne nieruchomości niż ww., jednak na dzień dzisiejszy, w najbliższych latach nie zamierza ich sprzedawać. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania. Czy znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o podatku od towarów i usług? Czy sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona od VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, do przedstawionego zdarzenia znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona od VAT. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zostały spełnione obydwa warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. l pkt l0a ustawy o podatku od towarów i usług. Nieruchomość kupiona w 1995 r. nie była objęta VAT, a zatem Wnioskodawcy z tytułu jej nabycia nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe. Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r, poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) – dalej jako „K.c.” – rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Według art. 46 § 1 K.c., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W tym miejscu wyjaśnić należy, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 K.c. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Współwłaścicielom przysługują idealne udziały we wspólnym prawie własności. Współwłasność przedstawia się zatem jako prawo własności składające się z zespolonych udziałów (Edward Gniewek, „Kodeks cywilny. Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe”. Komentarz, Zakamycze 2001, komentarz do art. 195). W konsekwencji współwłasność nie cechuje się fizycznym rozgraniczeniem własności w określonej rzeczy. Nie można przypisać jej określonego fizycznego składnika w rzeczy wspólnej. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności. Jak stanowi art. 196 § 1 K.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 cyt. przepisu). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 K.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa. Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów, czy budowli, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w gruncie, czy budowli (w prawie własności nieruchomości). Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1, z późn. zm.) – dalej jako „Dyrektywa”. Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. W związku z tym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu lub budowli należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu VAT. Żeby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy). Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane − na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy − rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu − zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać udział w nieruchomości niezabudowanej (numer ewidencyjny 102/1), który nabył w 1995 r. Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę wspólnie z bratem w celu prowadzenia na niej działalności gospodarczej. Od momentu jej nabycia przez Wnioskodawcę była wykorzystywana (udział w niej należący do Wnioskodawcy) do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dla nieruchomości jest opracowany plan zagospodarowania przestrzennego, który określa następujące przeznaczenie: podstawowe: usługi komercyjne; dopuszczalne: magazyny, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej, parkingi oraz drogi wewnętrzne. Dla ww. terenu nie została wydana decyzja o zabudowie. Wnioskodawca podjął czynności zmierzające do przygotowania sprzedaży ww. nieruchomości. W szczególności w biurze pośrednictwa obrotu nieruchomościami zamieścił ogłoszenie dotyczące sprzedaży nieruchomości. Nie dokonywał i nie zamierza dokonywać poza tym innych czynności, w tym dokonać uzbrojenia działki. W przeszłości Wnioskodawca zbywał nieruchomości typu pawilon handlowy, mieszkanie oraz nabywał grunty rolne, działki budowlane, mieszkanie. Wnioskodawca posiada inne nieruchomości niż ww., jednak na dzień dzisiejszy, w najbliższych latach nie zamierza ich sprzedawać. Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą zasadności zastosowania zwolnienia od podatku do sprzedaży udziału w nieruchomości niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę. Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że – wbrew poglądowi Wnioskodawcy – sprzedaż jego udziału w nieruchomości opisanej we wniosku nie może korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy, jak również pierwotnego w stosunku do niego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt l0 ustawy. Oba te zwolnienia dotyczą bowiem nieruchomości zabudowanych, a przedmiotem transakcji planowanej przez Wnioskodawcę – jak zadeklarowano we wniosku – ma być tylko grunt. Zatem planowana dostawa powinna być opodatkowana (jako przejaw prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy) podstawową stawką podatku, która aktualnie wynosi 23%. Jak wynika z wniosku, przedmiotem tej dostawy będzie grunt przeznaczony pod zabudowę, zatem brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.