SA/Sz 2097/95

uchyla zaskarżoną decyzję. Decyzją z dnia 31 stycznia 1995 r. wydaną na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /t.j. Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./ i art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ Urząd Skarbowy w (...) określił Spółce cywilnej Dariusza N., Leszka K. i Ireneusza K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od czerwca 1994 r. do października 1994 r. wraz z sankcją na kwotę 4.672,80 zł z określeniem odsetek. W wyniku kontroli ustalono, że Spółka ta przyjęła do odliczenia podatek naliczony z 40 faktur na zakup towarów /serów twardych/ wystawionych przez Spółkę z o.o. o numerze NIP (...), która w tym okresie nie była podatnikiem VAT. Odliczona z ww. faktur kwota podatku naliczonego wynosiła 1.168,20 zł. Konsekwencją powyższych uchybień było określenie podatku należnego zwiększonego o kwotę trzykrotności zawyżenia podatku naliczonego - zgodnie z art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy. Od decyzji Urzędu Skarbowego Spółka wniosła odwołanie do Izby Skarbowej w (...) zarzucając niewyjaśnienie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności /art. 6, 7, 8 oraz 107 par. 3 Kpa/, jak również naruszenie prawa materialnego - art. 1 oraz art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Skarżąca podniosła, że jako podatnik podatku od towarów i usług nie korzystający ze zwolnienia od tego podatku, była uprawniona na podstawie par. 18 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 39 poz. 176 ze zm./ do otrzymywania faktur VAT oraz miała prawo na podstawie art. 19 ustawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur wystawionych w sposób prawidłowy. Skarżący podnieśli, że nie mieli żadnych możliwości sprawdzenia, czy sprzedający - Spółka z o.o., był podatnikiem zarejestrowanym w urzędzie skarbowym, a zwłaszcza czy był podatnikiem korzystającym ze zwolnienia od podatku czy też płacącym podatek. Spółka z o.o., wystawiając faktury VAT i wykazując w nich kwoty podatku, zobowiązana jest z mocy art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług do zapłaty tego podatku, nawet jeżeli była zwolniona od podatku, nie zachodzi więc uszczuplenie należności budżetu państwa. Izba Skarbowa po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z 18 maja 1995 r., utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego, uznając, że jest zgodna z prawem. W uzupełnieniu stanu faktycznego Izba Skarbowa wyjaśniła, że Spółka z o.o. była podatnikiem zwolnionym od podatku od towarów i usług, nie uprawnionym do wystawiania faktur VAT, miała prawo wystawiać tylko rachunki uproszczone. Wystawione przez Spółkę z o.o. 40 faktur VAT na sprzedaż towaru dla Spółki cywilnej były wystawione sprzecznie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 39 poz. 176 ze zm./. Tym samym faktury te nie mogły stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę cywilną, ponieważ zgodnie z par. 31 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. faktura wystawiona sprzecznie z przepisami rozporządzenia nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego. Co do twierdzenia, że skarżący nie miał możliwości sprawdzenia, czy Spółka jest uprawniona do wystawiania faktur VAT, organ odwoławczy wyjaśnił, że Urząd Skarbowy wydaje podatnikom zaświadczenie potwierdzające uprawnienie do wystawienia faktur VAT ważne przez 3 miesiące, które podatnik obowiązany jest okazać na żądanie nabywcy. Od decyzji Izby Skarbowej Spółka wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, domagając się jej uchylenia. W ocenie skarżącej otrzymane od Spółki z o.o. faktury wystawione były zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie zachodziło więc wyłączenie prawa odliczenia przewidziane w art. 25 ust. 1 pkt 4a tej ustawy, przy czym przepis ten nie odwołuje się do niezgodności faktury z przepisami wykonawczymi. Prawidłowo, zgodnie z art. 32, wystawione faktury stanowiły podstawę odliczenia zgodnie z art. 19 ust. 1 tej ustawy. Spółka z o.o., która faktury te wystawiła nie będąc do tego uprawniona, obowiązana jest zapłacić podatek VAT zgodnie z art. 33 ustawy i de facto zapłaciła go. Obowiązek wystawienia faktur zgodnie z par. 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. nałożony został na sprzedawcę, i to on powinien przestrzegać przepisów obowiązujących wystawcę faktury oraz ponosić konsekwencje. Zasugerowany przez Izbę Skarbową obowiązek sprawdzania sprzedawców, czy są uprawnieni do wystawiania faktur VAT, nie wynika z przepisów prawa. W konsekwencji zdaniem skarżącej Spółki nie było podstaw do uznania, że Spółka zawyżyła podatek naliczony w rozumieniu art. 27 ust. 4 i ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W sprawie niesporne jest, że Spółka z o.o. dopuściła się naruszenia przepisu par. 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r., gdyż będąc podatnikiem VAT zwolnionym z podatku nie była uprawniona do wystawiania faktur VAT. Instrumentem prawnym zabezpieczającym budżet państwa przed uszczupleniem należności podatkowej, jaka występuje w wypadku wystawienia faktury VAT z naruszeniem par. 17 cytowanego rozporządzenia jest przepis art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym zobowiązujący podatnika, który wystawił fakturę, do zapłaty wykazanego w niej podatku mimo zwolnienia od podatku. Kupujący będący podatnikiem VAT uprawniony do otrzymania faktur VAT /par. 18 cytowanego rozporządzenia/ ma prawo, z mocy art. 19 ustawy, do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług w oparciu o fakturę wystawioną zgodnie z art. 32 ustawy i przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług. Faktyczna i prawna możliwość oraz obowiązek sprawdzenia przez kupującego, czy faktura została wystawiona zgodnie z art. 32 i przepisami ww. rozporządzenia wykonawczego, sprowadza się do skontrolowania, czy faktura zawiera informacje dotyczące stron transakcji /nazwa, numer NIP, podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury/, cech faktury /data wystawienia, numer, oznaczenie "faktura VAT"/, czynności podlegającej opodatkowaniu /data sprzedaży, rodzaj towaru, ilość, cena/ oraz podatku /stawki i kwoty podatku, cena netto i brutto/ i inne szczegółowo wymienione w rozporządzeniu dane. Wystawione przez Spółkę z o.o. faktury zawierały wszystkie informacje wymagane omawianymi przepisami, w szczególności informację o sprzedającym jako podatniku VAT uprawnionym do wystawienia faktur VAT. Jak się jednak okazało, Spółka z o.o. uprawnienia do wystawienia faktur VAT nie miała, wystawiała więc faktury z naruszeniem par. 17 cytowanego rozporządzenia. Okoliczność ta nie mogła być jednak ujawniona przez Spółkę cywilną w ramach kontrolowania zgodności faktury z wymogami art. 32 ustawy o VAT oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r., gdyż zawarta w otrzymanej fakturze informacja wskazywała na to, że fakturę wystawił upoważniony do tego podatnik. Z przepisów ustawy o VAT oraz omawianego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. nie wynika, by kupujący obowiązany był do kontrolowania sprzedającego, czy nie naruszył on ciążących na nim obowiązków. Przepisy te nie przewidują żadnych instrumentów prawnych upoważniających podatnika do wykonania takiej kontroli. Izba Skarbowa w uzasadnieniu swej decyzji stwierdziła, że podatnicy otrzymują od urzędów skarbowych zaświadczenia potwierdzające uprawnienia do wystawiania faktur VAT i że kupujący powinien żądać okazania tego zaświadczenia, nie wskazała jednak przepisów prawnych przewidujących taki tryb postępowania i z których miałby wynikać obowiązek kupującego do żądania okazania tego zaświadczenia. Niewskazanie przepisów prawa, z których wywiedziono obowiązek i uprawnienie kupującego do sprawdzenia sprzedającego, czy jest uprawniony do wystawiania faktur VAT, stanowi uchybienie obowiązkowi przewidzianemu w art. 107 par. 1 i 3 Kpa mające istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Należy bowiem wyrazić pogląd, że obciążenie kupującego zobowiązaniem z art. 27 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie sankcji może być skutkiem zaniedbania obowiązków prawnie go obciążających. Z tych wszystkich względów NSA na podstawie art. 207 par. 2 pkt 3 Kpa w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, uchylił decyzję Izby Skarbowej.