I SA/Lu 1231/95

Warunkiem koniecznym zachowania prawa do obniżenia podatku należnego jest sporządzenie lub przyjęcie przez podatnika takiej faktury, która by zawierała informacje, o których mowa w art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Rozszerzenie tych wymogów w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów, jeżeli dotyczy innych wymogów niż określone w art. 32 ust. 1 ustawy, ma na celu usprawnienie kontroli faktur, nie stanowi natomiast materialnoprawnych wymogów faktury VAT. Równocześnie do uznania faktury za sprzeczną z wymogami rozporządzenia z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 39 poz. 176 ze zm./ niezbędnym jest wyjaśnienie charakteru każdego z przypadków sprzeczności, bowiem dla uznania, że faktura nie może stanowić podstawy obniżenia podatku należnego, charakter i stopień natężenia tych sprzeczności powinien uniemożliwiać identyfikację elementów niezbędnych faktury określonych w ustawie. Przepis rozporządzenia, który normuje skutki prawne wystawienia faktury w sposób sprzeczny z przepisami rozporządzenia, należy bowiem interpretować z uwzględnieniem brzmienia art. 19 ust. 1 i 2 cyt. ustawy, który zapewnia każdemu podatnikowi prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z naruszeniem art. 77 par. 1 i art. 80 Kpa oraz art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "a" i art. 27 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W niniejszej sprawie organ podatkowy, wykorzystując jako materiał dowodowy ustalenia kontroli skarbowej, zakwestionował 15 faktur VAT na zakup towarów przez skarżące przedsiębiorstwo. W fakturach dokumentujących zakup towarów w styczniu 1994 r. stwierdzono, iż według podanej w nim wartości sprzedaży błędnie obliczony został podatek, przy czym różnice w kwotach podatku, wyliczonego w fakturach według prawidłowej stawki, wynosiły: 3.100 st. zł /31 gr/, 2.300 st. zł /23 gr/, 1.700 st. zł /17 gr/ i 2.700 st. zł /27 gr/. Łącznie w fakturach tych sprzedający zaniżył VAT o kwotę 1.300 st. zł /13 gr/. Równocześnie więc skarżące Przedsiębiorstwo zaniżyło podatek naliczony VAT o powyższą kwotę, gdyż żadne ustalenia faktyczne nie wykazywały, by dane niezbędne do ustalenia zobowiązania podatkowego, w tym dotyczące podatku naliczonego, nie mogły być ustalone na podstawie dokumentacji ewidencyjnej Przedsiębiorstwa. Organy podatkowe nie ustosunkowały się również do dostarczonych w toku postępowania kontrolnego faktur korygujących nr 1-5/94 z dnia 27 września 1994 r., w których wystawca dokonał korekty podatku w łącznej wysokości 1.300 st. zł. W dziewięciu fakturach zakwestionowanych przez organ wystawca nie wpisał numeru rejestracji podatkowej skarżącego Przedsiębiorstwa, a w jednej fakturze z dnia 4 maja 1994 r. prawidłowo wyliczając podatek od wartości sprzedaży artykułów spożywczych według stawki 7 procent, nie wpisał symbolu SWW tych towarów. Zdaniem organów podatkowych uchybienia w treści faktur, pomimo, iż nie skutkowały zawyżeniem podatku naliczonego i nie wynikały z naruszenia obowiązków ewidencyjnych, podlegały sankcji podatkowej określonej w art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyrokach SA/Wr 139/92, SA/Ł 2789/94 i SA/Wr 33/95, warunkiem koniecznym zachowania prawa do obniżenia podatku należnego jest sporządzenie lub przyjęcie przez podatnika takiej faktury, która by zawierała informacje, o których mowa w art. 32 ust. 1 cyt. ustawy. Rozszerzenie tych wymogów w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów, jeżeli dotyczy innych wymogów niż określone w art. 32 ust. 1 ustawy, ma na celu usprawnienie kontroli faktur, nie stanowi natomiast materialnoprawnych wymogów faktury VAT. Równocześnie do uznania faktury za sprzeczną z wymogami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 39 poz. 176 ze zm./ niezbędnym jest wyjaśnienie charakteru każdego z przypadków sprzeczności, bowiem dla uznania, że faktura nie może stanowić podstawy obniżenia podatku należnego, charakter i stopień natężenia tych sprzeczności powinien uniemożliwiać identyfikację elementów niezbędnych faktury określonych w ustawie. Przepis rozporządzenia, który normuje skutki prawne wystawienia faktury w sposób sprzeczny z przepisami rozporządzenia, należy bowiem interpretować z uwzględnieniem brzmienia art. 19 ust. 1 i 2 cyt. ustawy, który zapewnia każdemu podatnikowi prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Za bezpodstawne uznać należy wyliczenie odrębnego zobowiązania podatkowego za rozliczone okresy miesięczne, bowiem art. 27 ust. 5 ustawy określa jedynie sposób i tryb obliczania zobowiązania podatkowego w sytuacjach określonych dyspozycją tego przepisu. Zgodnie z art. 27 ust. 5 pkt 2 cyt. ustawy zwiększenie podatku naliczonego następuje w przypadku naruszenia przez podatnika obowiązków ewidencyjnych, o których mowa w art. 27 ust. 4 ustawy, których skutkiem jest zawyżenie podatku naliczonego. W niniejszej sprawie organ podatkowy nie stwierdził, by uznany za zawyżony podatek naliczony nie wynikał z dokumentujących transakcje faktur lub by transakcje te zawierały inne wartości nie wynikające z faktur. Sankcyjne wyliczenie zobowiązania podatkowego nie dotyczy więc jakichkolwiek uchybień dokumentacyjnych, lecz jedynie naruszenia obowiązków określonych w art. 27 ust. 4 ustawy. Organ podatkowy nie wyjaśnił również na jakiej podstawie zakwestionował obrót z usług gastronomicznych Przedsiębiorstwa, ustalił go w innej wysokości niż wynikająca z dokumentacji prowadzonej przez Przedsiębiorstwo i opodatkował według stawki 22 procent, czyli niezgodnie z art. 18 ust. 2 cyt. ustawy, określającym stawkę 7 procent. W tym zakresie nie ustosunkował się do zarzutów i argumentów podnoszonych przez Przedsiębiorstwo już w żądaniu skierowania sprawy na drogę postępowania podatkowego zawartych w piśmie z dnia 17 października 1994 r. oraz wyjaśnień inspektora kontroli składanych w toku postępowania administracyjnego. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 207 par. 1 i par. 2 pkt 1 i 3 Kpa oraz art. 208 Kpa, w związku z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368/, orzekł jak w sentencji.