I SA/Wr 1909/96

oddala skargę. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia problemu dopuszczalności wspólnego opodatkowania małżonków, z których jeden zmarł po zakończeniu roku podatkowego, lecz przed złożeniem zeznań podatkowych, ma wykładnia art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./. Artykuł 6 ust. 1 tej ustawy jako zasadę statuuje wyraźnie podległość małżonków odrębnemu opodatkowaniu od osiągniętych przez nich dochodów. Wymieniona zasada nie podlega ograniczeniom podmiotowym bądź przedmiotowym, z tym jednak, że art. 6 ust. 2 i 3 wprowadza od niej wyjątek polegający na tym, iż małżonkowie spełniający określone przesłanki materialne, a mianowicie: istnienie wspólności majątkowej i pozostawanie w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być opodatkowani łącznie od sumy ich dochodów pod warunkiem dokonania określonej czynności, tj. złożenia wniosku wyrażonego przy tym we wspólnym zeznaniu rocznym. Inaczej mówiąc, wystąpienie określonych przesłanek materialnych nie powoduje samo przez się ograniczenia działania zasady określonej w art. 6 ust. 1 omawianej ustawy. Otwiera w ten sposób możliwość uzyskania w drodze czynności z zakresu postępowania administracyjnego /złożenia wniosku wyrażonego we wspólnym zeznaniu rocznym/ określonego skutku w postaci opodatkowania łącznie od sumy dochodów małżonków. Niemożność lub zaniechanie dokonania tych czynności wyłącza możliwość osiągnięcia wskazanego skutku. Gdyby ustawodawca zmierzał do tego, aby wymienione przesłanki materialne powodowały skutek wspólnego opodatkowania dochodów, z łatwością zamiar ten zrealizowałby albo statuując zasadę wspólnego opodatkowania małżonków spełniających określone warunki materialne, albo eliminując z treści art. 6 ust. 2 wymienionej ustawy wymóg złożenia wniosku. Jak wynika z powyższego, wykładnia gramatyczna przepisów art. 6 ust. 1 i 2 ustawy wyraźnie wyłącza wspólne opodatkowanie małżonków, którzy nie złożyli wspólnego zeznania i wniosku o wspólne opodatkowanie. Tradycyjnie ukształtowane reguły wykładni dają pierwszeństwo wykładni gramatycznej /językowej/ przed innymi jej rodzajami. Niemniej, również wykładnia teleologiczna /celowościowa/ nie sprzeciwia się wnioskom wypływającym z wykładni gramatycznej, zważywszy, że ustawodawca zmierzał do pozostawienia wspólnie wyrażonej woli małżonków wyboru formy opodatkowania, skoro nie zawsze wspólne opodatkowanie odpowiada ich wspólnym bądź indywidualnym interesom. Dotychczasowe rozważania prowadzą do wniosku, że art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza wspólne opodatkowanie małżonków, którzy pozostawali w związku małżeńskim i ustawowej wspólności małżeńskiej przez cały rok podatkowy, jednakże wobec śmierci jednego z nich przed złożeniem zeznania podatkowego nie złożyli wspólnie wniosku o łączne opodatkowanie ich dochodów. Mając na względzie powyższe na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało skargę jako bezzasadną oddalić.