I SA/Gd 279/96

Umowa, na podstawie której następuje zbycie pojedynczego egzemplarza oprogramowania komputerowego, nie związane z przeniesieniem praw autorskich do konkretnego programu, podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Decyzją z 30 grudnia 1995 r. izba skarbowa utrzymała w mocy decyzję urzędu skarbowego z 18 września 1995 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług należnego od Marcina K. za lipiec 1995 r. W decyzji tej wskazano, że 25 sierpnia 1995 r. urząd skarbowy przeprowadził u Marcina K. świadczącego usługi księgowe, kontrolę podatkową mającą na celu sprawdzenie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za lipiec 1995 r. W wyniku kontroli ustalono na podstawie ewidencji zakupów środków trwałych, iż 11 lipca 1995 r. Marcin K. nabył od spółki cywilnej - twórcy oprogramowania komputerowego - program komputerowy "Buchalter". Sprzedaż ta została udokumentowana fakturą VAT wystawioną w dniu sprzedaży z wykazaną wartością netto 290 zł i podatkiem od towarów i usług według stawki 22 procent w kwocie 63,80 zł. W złożonej za ten miesiąc deklaracji podatkowej VAT-7 powyższa kwota podatku naliczonego obniżała podatek należny. W decyzji wydanej 18 września 1995 r. urząd skarbowy uznał, iż zaewidencjonowanie nabycia programu komputerowego nie będącego towarem, ale stanowiącego prawo majątkowe o charakterze niematerialnym, jako nie podlegające opodatkowaniu przedmiotowym podatkiem. nie jest podstawą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający ze spornej faktury i uzasadnia tym samym zastosowanie przepisu art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Od powyższej decyzji Marcin K. złożył odwołanie do izby skarbowej wywodząc, iż program komputerowy na nośnikach informacji jest towarem, od sprzedaży którego spółka cywilna zapłaciła podatek należny oraz zarzucając urzędowi naruszenie dyspozycji art. 167 par. 6 Kpa. Izba skarbowa uznała, że skarżący nabywając program komputerowy "Buchalter" zakupił nie tylko jego część materialną /dyskietkę i podręcznik użytkownika/, ale także prawo - licencję do korzystania z tego prawa, a nie w jego części niematerialnej - wyłącznie "warunki gwarancji. Wbrew poglądowi skarżącego, spornej faktury nie uznano jako wystawionej zgodnie z przepisem art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług (...), gdyż dokumentacja oraz sprzedaż programu komputerowego i prawa autorskiego do tego programu, a co najmniej licencji do korzystania z tego programu, będących prawami majątkowymi o charakterze niematerialnym, które to dobra. nie będące towarem w rozumieniu art. 4 pkt 1 powołanej ustawy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wprawdzie wartość spornej faktury obejmuje w jakiejś części dobra materialne, jako że programy komputerowe z reguły podlegają utrwaleniu na nośnikach informacji, dodaje się do nich instrukcje użytkowania itp., to jednak wobec niewyodrębnienia ich w treści faktury, do czego strony umowy sprzedaży miały prawo, sporna faktura musiała być uznana za wadliwą i przez to nie wywołującą dla skarżącego praw określonych w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (...), zgodnie z dyspozycją art. 25 ust. 1 pkt 4 lit. "a" tej ustawy. Wobec tego izba skarbowa uznała, ii skarżący wprowadzając sporną fakturę do ewidencji zakupów prowadzonej dla celów podatku od towarów i usług, mającej służyć do prawidłowego rozliczenia podatku i sporządzenia deklaracji VAT-7, zawyżył podatek naliczony, naruszając tym samym art. 27 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług (...), co z kolei skutkowało zgodnie z przepisem cytowanej ustawy zastosowaniem art. 27 ust. 5 pkt 2 i ustaleniem sankcji polegającej na podwyższeniu podatku należnego o trzykrotność kwoty zawyżenia. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Marcin K. zarzucił niezgodność decyzji obu instancji z prawem i wnosząc o ich uchylenie wskazał na naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego zastosowanie. Izba skarbowa wniosła o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji naruszają prawo w stopniu prowadzącym do uwzględnienia skargi. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów, odpłatne świadczenie usług na terenie Rzeczypospolitej Polskiej oraz eksport i import towarów i usług oraz inne czynności wymienione w tym przepisie. Programy komputerowe zarówno jako gotowy produkt pracy twórczej przeznaczony dla nieokreślonego kręgu nabywców /tj. oprogramowanie systemów komputerowych sklasyfikowane zgodnie z Systematycznym Wykazem Wyrobów w grupie 0923-6 jako oprogramowanie na maszynowych nośnikach informacji dla systemów komputerowych/ oraz tworzone na zlecenie indywidualnego odbiorcy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 22 procent. Nie podlegają natomiast opodatkowaniu VAT przychody z umów, których przedmiotem są prawa majątkowe o charakterze niematerialnym. Jednakże umowy licencyjne, na podstawie, których następuje zbycie oprogramowania komputerowego, nie wiążą się z przenoszeniem majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Umowy te są bowiem umowami o korzystanie z utworu. Korzystanie to może odbywać się na określonym polu eksploatacji. Pola eksploatacji majątkowych praw autorskich do programu komputerowego uregulowane zostały w art. 74 i art. 75 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych /Dz.U. nr 24 poz. 83 ze zm./. Oznacza to, że udostępnianie programu komputerowego przez podmiot wyłącznie uprawniony, np. twórcę programu, może polegać na zezwoleniu licencjobiorcy na korzystanie z tego programu w zakresie np. reprodukowania programu, jego tłumaczenia itp. Zgodnie z art. 52 ust. 1 prawa autorskiego. jeżeli umowa nie stanowi inaczej, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia majątkowych praw autorskich. które - mimo udzielenia licencji - pozostają przy podmiocie wyłącznie uprawnionym. Z powyższego wynika, iż jedynie takie rodzaje transakcji, które w umowach przewidują, że następuje zbycie majątkowych praw autorskich, nie podlegają opodatkowaniu VAT. Jeżeli natomiast przedmiotową umową sprzedaży jest umowa, na podstawie której następuje zbycie pojedynczego egzemplarza oprogramowania komputerowego, co nie wiąże się z przenoszeniem praw autorskich do konkretnego programu, podlega ona opodatkowaniu w myśl art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Powyższe wywody prowadzą do wniosku, że zaskarżona decyzja oraz decyzja organu pierwszej instancji - jako naruszające prawo - powinny zostać uchylone.