I SA/Lu 1404/97

Na organie ciąży obowiązek określenia, jakie dowody są niezbędne dla ustalenia podatkowo-prawnego stanu faktycznego oraz przeprowadzenie z urzędu niezbędnych dowodów. Strona jest jedynie uprawniona, a nie zobowiązana do wskazania niezbędnych dowodów. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego /Dz.U. 1980 nr 9 poz. 26 ze zm./ utrzymała w mocy decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 1995 r. oraz ustalającej za ww. okres dodatkowe zobowiązanie podatkowe. W uzasadnieniu swojej decyzji Izba Skarbowa podała, że w toku kontroli źródłowej przeprowadzonej przez Inspektora Kontroli Skarbowej stwierdzono, że Spółka w poszczególnych miesiącach 1995 r., z wyłączeniem m-ca czerwca, w prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług ewidencji, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, dokonywała odliczeń podatku naliczonego w miesiącach poprzedzających miesiąc otrzymania faktury /szczegółowe zestawienie faktur VAT zawierają załączniki Nr 1 i 2 do skarżonej decyzji/ co naruszyło przepis art. 19 ust. 3 ww. ustawy. Po dokonaniu korekty podatku naliczonego Inspektor Kontroli Skarbowej dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług oraz określił zobowiązanie podatkowe za wyżej określone okresy rozliczeniowe. W odwołaniu z dnia 4 września 1997 r. P.H. wnosząc o uchylenie w/w decyzji kwestionuje ustalenia Inspektora Kontroli Skarbowej w zakresie naruszenia przez Spółkę art. 19 ust. 3 ustawy o VAT. Zdaniem Spółki pieczątka wpływu znajdująca się na fakturach nie jest tożsama z datą fizycznego otrzymania faktur przez Spółkę, gdyż zanim faktura trafi do sekretariatu /gdzie zostaje opatrzona pieczątką wpływu/ najpierw przedstawiana jest w magazynie, następnie zostaje przekazana księgowości celem dokonania jej weryfikacji pod kątem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, a po weryfikacji jest wprowadzana do komputerowej ewidencji wpływu faktur oraz księgowana. Z obowiązującej w Spółce "Instrukcji obiegu dokumentów przy zastosowaniu techniki komputerowej" wynika, iż dokumenty dotyczące zakupu towarów, po ich uprzednim sprawdzeniu, zaewidencjonowaniu, zadekretowaniu i zaksięgowaniu, archiwowane są w Dziale Księgowości, co przeczy twierdzeniu spółki, że dokumenty te po zaksięgowaniu przekazywane są do sekretariatu, gdzie jest przybijana pieczątka wpływu, która jest tylko i wyłącznie datą rejestracji faktury w sekretariacie. Spółka /co ustalono w toku kontroli/ nie rejestruje w księgach korespondencji wpływających faktur. Wyjaśnieniom spółki zaprzecza również fakt, że daty wpływu wynikające z pieczęci przystawianych w sekretariacie spółki są tożsame z datami widniejącymi na komputerowych wydrukach rejestrów zakupu towarów i usług za poszczególne miesiące 1995 r. co oznacza, że przed zaewidencjonowaniem faktur w Dziale Księgowości, dokumenty te wcześniej wpłynęły do sekretariatu, gdzie zostały opatrzone pieczątką wpływu. Jako dowód świadczący o błędnym toku rozumowania kontrolującego, Spółka wskazała na fakturę z dnia 29.12.1995 r. Na fakturze tej widnieją dwie pieczęcie, jedna "Sprawdzono pod względem merytorycznym" z datą wcześniejszą 29.12.1995 r. /poprawioną/ i drugą "wpłynęło dnia" późniejszą 2.01.1996 r. Mając na względzie wyżej opisany obieg dokumentów oraz fakt, iż jest rzeczą niemożliwą sprawdzenie dokumentu pod względem merytorycznym przed jego otrzymaniem, argument ten należy uznać za nieusprawiedliwiony. Wobec powyższego należy stwierdzić, iż przedstawiony przez Spółkę obieg dokumentów nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym, a analiza tegoż materiału pozwala potwierdzić słuszność stanowiska przyjętego przez Inspektora Kontroli Skarbowej. Powyższe uchybienia spowodowały naruszenie zasad prowadzenia ewidencji określonej w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, w zakresie kwoty podatku naliczonego, obniżającego podatek należny, a to stanowi przesłankę do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 27 ust. 5 znowelizowanej ustawy o VAT, w związku z art. 3 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i o zmianie ustawy karnej skarbowej /Dz. U. nr 137 poz. 640/. Brak podania przyczyn z powodu których kontrolujący Inspektor nie uwzględnił wniosku spółki dotyczącego sposobu i terminu przekazania faktur przez niektórych dostawców niewątpliwie jest postępowaniem niewłaściwym, jednakże organ odwoławczy mając na względzie art. 78 i art. 80 Kpa oraz to, że powyższy wniosek dotyczy faktu stwierdzonego jest innym dowodem /daty z pieczęci "wpłynęło dnia" i daty wpływu z wydruku rejestru zakupu towarów i usług/ uznał, iż istniały podstawy do nieuwzględnienia wniosku Spółki. Zatem, brak ustosunkowania się przez Inspektora Kontroli skarbowej do wniosku Spółki nie miało wpływu na rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy. Skargę na powyższą decyzję wniosło P.H. zarzucając rażące naruszenie prawa materialnego wskutek błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania przepisu art. 19 i art. 27 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ i domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji jako naruszającej dyspozycję art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa. W uzasadnieniu skargi podniesiono między innymi, iż twierdzenia na jakich oparte zostało stanowisko organów podatkowych w tej sprawie nie zostały udowodnione na żadnym z etapów toczącego się postępowania. Żadne z uzasadnień skarżonych decyzji nie zawiera przekonującego /opartej na wiarygodnych dowodach/ argumentacji wskazującej na właściwość przyjęcia ustaleń kontroli, a nie twierdzeń podatnika podnoszonych przez niego w licznej korespondencji składanej na każdym z etapów toczącego się postępowania, co stanowi naruszenie art. 7, art. 77 i art. 80 Kpa. Podniesione wyżej zarzuty wskazują również na naruszenie art. 107 par. 1 i 3 Kpa. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera praktycznie żadnego z elementów wymaganych cyt. przepisami. Brak w nim zarówno wskazania faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów na których się oparł i przyczyn z powodu których pewnym dowodom nie dał wiary. Żaden z organów nie uznał za stosowne przeprowadzić, niezwykle istotnych zdaniem Spółki, dowodów wskazanych w piśmie z dnia 7 sierpnia 1997 r. Organy podatkowe arbitralnie uznały, że ich ustalenia są wiążące w tym zakresie a co za tym idzie przeprowadzanie dodatkowych dowodów jest całkowicie bezzasadne. Tezę powyższą potwierdza jednoznacznie brak w uzasadnieniu jakiegokolwiek odniesienia organu podatkowego do zarzutów podniesionych w odwołaniu, a dotyczących całości merytorycznych ustaleń organu pierwszej instancji. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przedmiotowe uzasadnienie jako pozorne i niepełne narusza dyspozycję powołanego wyżej art. 107 par. 1 i 3 Kpa. Przykładem pobieżności oceny przez organ odwoławczy zebranego w sprawie materiału jest całkowite pominięcie istotnego błędu rachunkowego popełnionego przy wydawaniu decyzji w I-szej instancji. Kontrolujący Inspektor wydając wskazaną w/w decyzję źle wyliczył różnicę podatku do przypisu w miesiącu marcu. Zdaniem Spółki winno być do odpisu (...) zł jest (...) zł. Powyższa różnica wynika z podwójnego ujęcia w zestawieniu kwoty (...) zł. Zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 27 ust. 5 ustawy o VAT, zdaniem kontrolującego Inspektora działania Spółki spowodowały naruszenie zasad ewidencji określonych w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT. Zdaniem spółki powyższe rozumowanie jest całkowicie błędne. W wyniku rzekomych nieprawidłowych działań Spółki nie nastąpiło uszczuplenie należności budżetowych. Spółka nie utraciła prawa do dokonania odliczenia podatku naliczonego, co najwyżej odliczenie nastąpiło miesiąc za wcześnie. W odpowiedzi na skargę wnoszono o jej oddalenie podtrzymując pogląd zawarty w zaskarżonej decyzji. Rozpoznając skargę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje; skarga zasługuje na uwzględnienie w zakresie dotyczącym naruszenia przepisów art. 7, art. 77 par. 1 i art. 80 Kpa. W trakcie postępowania, jeszcze przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej strona zwracała się do organu o przeprowadzenie dowodu mającego potwierdzić fakt, iż od dostawców "L-P" w W., SZPT w B. oraz innych firm wymienionych w piśmie strony, razem z dostawą towaru dostarczona była faktura. W aktach brak jest jakiejkolwiek reakcji organów na powyższy wniosek strony jakkolwiek zarówno z art. 7 jak i art. 77 par. 1 Kpa wynika, iż to na organie ciąży obowiązek określenia jakie dowody są niezbędne dla ustalenia podatkowo-prawnego stanu faktycznego oraz przeprowadzenia z urzędu niezbędnych dowodów. Strona jest jedynie uprawniona, a nie zobowiązana do wskazania niezbędnych dowodów. Zaniechanie przez organ podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego jest uchybieniem w/w przepisów postępowania, a załatwienie sprawy przez wydanie decyzji opartej na błędnie ustalonym stanie faktycznym jest sprzeczne z jedną z podstawowych zasad prawa podatkowego, jaką jest zasada prawdy obiektywnej. Wprawdzie w zaskarżonej decyzji podniesiono wadliwość postępowania organu I instancji w tym zakresie, jednak organ odwoławczy błędnie przyjął, iż okoliczności które strona chciała udowodnić zostały już udowodnione innym dowodem. Dla skutków materialnoprawnych wynikających z art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ decydujące znaczenie ma fizyczne posiadanie faktury /otrzymanie/ przez podatnika. Okoliczności powyższe tzn. określenie faktycznego otrzymania faktury mogą być udowadniane wszelkimi dowodami, które jak każdy inny dowód podlega ocenie organu. Zakładanie, że określona okoliczność została udowodniona innym dowodem niż wnioskowanym przez stronę w sytuacji jego nie przeprowadzenia przez organ świadczy o wybiórczej i niepełnej ocenie dowodów przez organ. Nie zawsze bowiem data faktycznego otrzymania faktury zostaje w sposób prawidłowy zarejestrowana w istniejących urządzeniach księgowych i nic nie stoi na przeszkodzie, aby ze względu na cytowaną zasadę prawdy obiektywnej okoliczność powyższą potwierdzić innymi dowodami. Z tych też względów należało przyjąć, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mającym wpływ na jej rozstrzygnięcie i z tego powodu należało ją uchylić na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ oraz orzec o kosztach postępowania na podstawie art. 55 ust. 1 ostatnio wymienionej ustawy.