I SA/Kr 1271/97

1. Według art. 4 pkt 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ ilekroć w jej dalszych przepisach jest mowa o "sprzedaży towarów" rozumie się przez to również "dostawę, odpłatne świadczenie usług i inne czynności, o których mowa w art. 2". Z powyższego wynika, że pojęciem "sprzedaż towarów" w szerokim tego słowa znaczeniu jest objęty także import towarów. Jeżeli ustawodawca chce użyć tego pojęcia w węższym znaczeniu, to daje temu odpowiedni wyraz, jak np. w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy. 2. W obrocie towarami z zagranicą jest stosowana Scalona Nomenklatura Handlu Zagranicznego CN. Tym też należy wytłumaczyć, że w art. 54 ust. 2 ustawy o VAT Minister Finansów został upoważniony do określenia m.in. wykazu towarów wymienionych w zał. nr 1 w układzie odpowiadającym klasyfikacji stosowanej w obrocie towarami z zagranicą. Minister Finansów został więc zobowiązany do dokonania niejako wiernego "przekładu" tego załącznika z jednej klasyfikacji statystycznej na drugą taką klasyfikację. Postąpił on jednak inaczej, gdyż w zał. nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 1995 r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie /Dz.U. nr 154 poz. 798 ze zm./ zawierającego zwolnienie podatkowe pominął sporny towar, a zamieścił go w zał. nr 2 z podatkiem VAT w wysokości 7 procent i będącego odpowiednikiem załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Tym samym Minister Finansów przekroczył granice delegacji ustawowej i dlatego Sąd na podstawie art. 178 Konstytucji RP odmówił zastosowania stawki podatku VAT 7 procent do spornego towaru. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług /VAT/ podlegają: 1/ sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium RP /ust. 1/, 2/ eksportu i importu towarów i usług /ust. 2/, 3/ czynności zrównane z czynnościami wymienionymi w pkt 1 i 2. Według art. 4 pkt 8 ustawy o podatku VAT ilekroć w jej dalszych przepisach jest mowa o "sprzedaży towarów" rozumie się przez to również "dostawę, odpłatne świadczenie usług i inne czynności, o których mowa w art. 2". Z powyższego wynika, że pojęciem "sprzedaż towarów" w szerokim tego słowa znaczeniu jest objęty także import towarów. Jeżeli ustawodawca chce użyć tego pojęcia w węższym znaczeniu, to daje temu odpowiedni wyraz jak np. w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu od tego podatku są zwolnieni podatnicy, u których wartość sprzedaży towarów i usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3, a także wartość eksportu towarów i usług nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym 80 tys. zł. Nie obejmuje on więc importu towarów i usług. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT od tego podatku zwolnione są czynności, o których mowa w art. 2, dotyczące towarów wymienionych w załączniku nr 1, a załącznik ten zatytułowany jest jako "wykaz towarów, których sprzedaż jest zwolniona od podatku od towarów i usług". Z tytułu tego nie wynika, aby pojęcie główne "sprzedaż" nie obejmowało pojęcia podrzędnego "import". Gdyby zresztą przyjąć, że sprzedaż oznacza tylko umowę sprzedaży, to należałoby przyjąć, iż nie jest zwolniona od podatku VAT zamiana towarów, darowizna towarów, wydanie towarów w miejscu świadczenia pieniężnego /datio in solutum/ itp. Wykaz towarów, których sprzedaż jest zwolniona od podatku VAT został jednak sporządzony w układzie odpowiadającym Systematycznemu Wykazowi Wyrobów /SWW/, a klasyfikacja ta jest stosowana w obrocie towarami w kraju. Natomiast w obrocie towarami z zagranicą jest stosowana Scalona Nomenklatura Handlu Zagranicznego CN. Tym też należy wytłumaczyć, że w art. 54 ust. 2 ustawy o VAT Minister Finansów został upoważniony do określenia m.in. wykazu towarów wymienionych w zał. nr 1 w układzie odpowiadającym klasyfikacji stosowanej w obrocie towarami z zagranicą. Minister Finansów został więc zobowiązany do dokonania niejako wiernego "przekładu" tego załącznika z jednej klasyfikacji statystycznej na drugą taką klasyfikację. Postąpił on jednak inaczej, gdyż w zał. nr 1 do powołanego rozporządzenia z dnia 27 grudnia 1995 r. zawierającego zwolnienie podatkowe pominął sporny towar, a zamieścił go w zał. nr 2 z podatkiem VAT w wysokości 7 procent i będącego odpowiednikiem załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Tym samym Minister Finansów przekroczył granice delegacji ustawowej i dlatego Sąd na podstawie art. 178 Konstytucji RP odmówił zastosowania stawki podatku VAT 7 procent do spornego towaru. Powyższe rozstrzygnięcie jest przy tym odmienne od rozstrzygnięcia zawartego w wyroku SA/Po 527-528/94 z dnia 12 lipca 1994 r. /Monitor Podatkowy 1995 nr 5 str. 158/ opartego na następujących przesłankach: - ustawodawca w ogóle nie określił stawek podatku od towarów i usług i zwolnień od tego podatku w imporcie. Załączniki do ustawy o VAT regulują wyłącznie kwestie związane ze sprzedażą towarów i usług /świadczeń/. - skoro opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega również import towaru lub usługi, a ustawodawca upoważnił Ministra Współpracy Gospodarczej z Zagranicą do określenia wykazu towarów i usług dla celów poboru podatku w imporcie, to nie występuje sprzeczność między ustawą z rozporządzeniem. Z powyższym rozstrzygnięciem nie można się zgodzić. Jak to wykazano wyżej między ustawą o VAT a rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 1995 r. w sprawie wykazu towarów dla celów poboru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w imporcie /Dz.U. nr 154 poz. 798 ze zm./ sprzeczność ta występuje. Zaskarżona decyzja organu I instancji została więc wydana bez podstawy prawnej. Uzasadniało to stwierdzenie jej nieważności na podstawie art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa Skoro organ II instancji nie uczynił tego, to wydał decyzję z rażącym naruszeniem prawa /art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa/. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ I instancji przyjmuje więc, że sporny towar jest zwolniony od podatku od towarów i usług również w imporcie. Z tego względu Sąd na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 w związku z art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa oraz art. 55 ust. 1 ustawy o NSA, orzekł jak w sentencji.