I SA/Lu 779/97

1. W przypadku, gdy podatnik dokonuje nakładów przez wybudowanie budynku na gruncie Skarbu Państwa, a następnie otrzymuje ten grunt w użytkowanie wieczyste, 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, biegnie od daty oddania podatnikowi gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia na jego rzecz prawa własności budynku. 2. Skoro podatnicy nie złożyli oświadczenia, że dochód ze sprzedaży garażu wydadzą na nabycie w kraju w ciągu roku od dnia sprzedaży nieruchomości lub prawa przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" cyt. ustawy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 kwota uzyskana ze sprzedaży stanowi źródło przychodu i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 28 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. W dniu 15 kwietnia 1997 r. Urząd Skarbowy w L. decyzją określił Państwu Danucie i Grzegorzowi M. zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości /garażu/ w kwocie 360 zł /tj. 10 proc. uzyskanego przychodu/. Od decyzji tej strona złożyła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie. Decyzją z dnia 2 lipca 1997 r. Izba Skarbowa w L. na podstawie art. 138 par. 1 pkt 1 Kodeksu postępowania administracyjnego /Dz.U. 1980 nr 9 poz. 26 ze zm./ utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji Izba stwierdziła, że zaskarżona decyzja organu I instancji wydana została zgodnie z obowiązującymi przepisami tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./ o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 28 ust. 1 pkt 2 i art. 21 ust. 1 pkt 32 cyt. ustawy. Zarzut strony, dotyczący niewłaściwego przyjęcia obliczania daty początkowej 5-letniego okresu dla sprzedaży nieruchomości jest zdaniem Izby bezpodstawny. Zdaniem skarżących okres ten winien być liczony od końca 1983 r. tj. daty zakończenia budowy garażu na gruncie należącym do Skarbu Państwa, z własnych środków a nie jak przyjął to Urząd Skarbowy od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nieodpłatne przekazanie przez Skarb Państwa własności garażu oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu. Izba Skarbowa wyjaśnia, że użyte w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy pojęcie "wybudowanie" na które powołują się skarżący, należy rozumieć jako jeden ze sposobów nabycia nieruchomości. Zgodnie z zasadą art. 46 i następnych Kodeksu cywilnego, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki trwale związane z gruntem a część składowa gruntu nie może być odrębnym od gruntu przedmiotem prawa własności. Zatem nabycie prawa własności nieruchomości budynkowej przez jej wybudowanie możliwe jest jedynie w sytuacji, gdy budujący jest właścicielem bądź wieczystym użytkownikiem gruntu. Garaż pozostał więc częścią składową gruntu i bieg 5-letniego terminu należało liczyć od daty oddania podatnikowi gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienie na jego rzecz prawa własności budynku /wyrok NSA z dnia 7 stycznia 1994 r. /III SA 627/93/ tj. od dnia 8 czerwca 1994 r./. Ponieważ skarżący w tym samym dniu zbyli nieruchomość, sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat i przychód z sprzedaży nie był zwolniony od opodatkowania. Ponieważ podatnicy nie przeznaczyli przychodu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy, zostali zobowiązani do należnego 10 proc. zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości wraz z należnymi odsetkami. W skardze do Sądu skarżący wnoszą o zbadanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, podnosząc, iż garaż został wybudowany w 1983 r. ze środków własnych i zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami byli jego użytkownikami przez 15 lat. Wskazują, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest określone na jakim gruncie ma być wybudowana nieruchomość. W odpowiedzi na skargę Izba wnosi o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem /art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym/ stwierdzić należy, iż w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca naruszenie przepisów prawa materialnego ani zasad postępowania administracyjnego. Zarzut strony co do niewłaściwego przyjęcia przez orany skarbowe daty początkowej do obliczania 5-letniego okresu dla sprzedaży nieruchomości nie jest trafny. Sąd w składzie orzekającym podziela pogląd Izby Skarbowej, dość szeroko umotywowany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w oparciu o powołane przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 1993 nr 90 poz. 416 ze zm./, odpowiednie przepisy kodeksu cywilnego oraz dotychczasowe orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż "w przypadku, gdy podatnik dokonuje nakładów przez wybudowanie budynku na gruncie Skarbu Państwa, a następnie otrzymuje ten grunt w użytkowanie wieczyste, 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biegnie od daty oddania podatnikowi gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia na jego rzecz prawa własności budynku". Niespornym w sprawie jest fakt wybudowania garażu na gruncie Skarbu Państwa ze środków własnych w 1993 roku. Jednak dopiero w 1994 r. na mocy aktu notarialnego nastąpiło przeniesienie prawa własności garażu oraz prawa wieczystego użytkowania działki na której został on wybudowany na rzecz skarżących i dopiero po tej dacie, jako właściciele ww. nieruchomości mogli oni dokonać jej zbycia. Sprzedaż miała miejsce w 1994 roku, a zatem przed upływem 5 lat od daty nabycia własności nieruchomości. Skoro podatnicy nie złożyli oświadczenia, że dochód ze sprzedaży garażu wydadzą na nabycie w kraju w ciągu roku od dnia sprzedaży nieruchomości lub prawa przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" cyt. ustawy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 kwota uzyskana ze sprzedaży stanowi źródło przychodu i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 28 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368/ orzeczono jak w sentencji.