I SA/Wr 1542/97

W sprawach ustalających zobowiązanie podatkowe, podatnik skutecznie może domagać się wszczęcia jednego z trybów nadzwyczajnego postępowania administracyjnego /żądanie uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ustalającej zobowiązanie podatkowe/ w ciągu roku od doręczenia tej decyzji. Złożenie żądania po tym terminie powoduje jego bezskuteczność; art. 177 Kpa stanowi bowiem, że złożone żądanie po upływie tego terminu nie podlega rozpatrzeniu. Przedsiębiorstwo "E." spółka z o.o. w likwidacji zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzję Izby Skarbowej w W. z dnia 30 lipca 1997 r. (...) utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia 14 kwietnia 1997 r., którą odmówiono zwrotu opłaty skarbowej w łącznej kwocie 43.321,60 zł wraz z odsetkami. W latach 1994-1995 Przedsiębiorstwo "E." spółka z o.o. zawierała umowy przelewu wierzytelności. Dla 24 z tych umów, zawartych od dnia 28 marca 1994 r. do dnia 19 października 1994 r. właściwym do pobierania opłaty skarbowej był Urząd Skarbowy w Ś., gdzie uiszczono ją w łącznej kwocie 43.321,60 zł. W dniu 2 stycznia 1997 r. likwidator Spółki zwrócił się w jej imieniu o zwrot uiszczonej opłaty skarbowej w łącznej kwocie 57.970,65 zł wraz z ustawowymi odsetkami. W uzasadnieniu wniosku podał, że w sytuacji gdy obrót wierzytelnościami dokonywany był w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, uiszczona od umów przelewu wierzytelności opłata skarbowa była nienależna, co uzasadnia jej zwrot na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./. Wniosek ten według właściwości rozpoznał Urząd Skarbowy w Ś., który decyzję z dnia 14 kwietnia 1994 r. powołując jako podstawę rozstrzygnięcia przepis art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej oraz art. 104 Kpa odmówił zwrotu opłaty skarbowej. Zdaniem Urzędu Spółka nie wykazała okoliczności uzasadniających zwrot opłaty na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy. Natomiast przepis na który powoływał się Likwidator Spółki tj. art. 13 ust. 1 pkt 2 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej odnosi się tylko do dokumentów a nie do czynności cywilnoprawnych. Odwołując się od powyższej decyzji Likwidator Spółki zarzucił, że wydana ona została z naruszeniem prawa materialnego przez niewłaściwe jego zastosowanie i wykładnię, zarzucił, że organ podatkowy nie wyjaśnił stanu faktycznego sprawy i nie ustalił czy wnioskodawca był obowiązany do uiszczenia od zawieranych umów opłaty skarbowej, oraz że nie ustosunkowano się merytorycznie do wniosku strony, poprzestając na literalnej wykładni art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy o opłacie skarbowej. Błędnie też - w opinii odwołującej się Spółki - zakwalifikowano pismo strony z dnia 2 stycznia 1997 r., gdyż powinno ono być potraktowane jako wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowych w zakresie opłaty skarbowej lub też wniosek o jej zwrot, jako nienależnie uiszczonej na podstawie art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /tj. Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./. Izba Skarbowa w W. nie uwzględniła zarzutów odwołania potwierdzając, że w rozpatrywanej sprawie nie zachodziły przesłanki z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o opłacie skarbowej uzasadniające zwrot opłaty i niewątpliwie okolicznością taką nie jest dokonanie wymiaru niezgodnie z prawem. Organ odwoławczy nie uwzględnił też zarzutu, że wniosek strony powinien być potraktowany jako żądanie stwierdzenia nieważności decyzji, gdyż z uwagi na upływ terminu określonego art. 177 Kpa rozpoznanie takiego wniosku było niemożliwe. Odnosząc się do żądania zastosowania art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Izba Skarbowa stwierdziła, że w rozpoznawanej sprawie o zaistnieniu nadpłaty, o której mowa w ww. przepisie można by było mówić tylko w przypadku uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności określającej opłatę skarbową decyzji, a takie okoliczności nie miały miejsca. W skardze do Sądu Likwidator Spółki zarzucił błędną interpretację przepisów prawnych, a w szczególności art. 177 w związku z art. 156 Kpa oraz art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych. Naruszenie ww. przepisów polegało na utrzymaniu w mocy decyzji Urzędu Skarbowego w Ś. podczas gdy zachodziły przesłanki z art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa do stwierdzenia nieważności decyzji dotyczących wymiaru opłaty skarbowej. Zdaniem strony skarżącej nieuzasadniony jest też pogląd, że wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe może być rozpatrywany jedynie w okresie jednego roku od daty uprawomocnienia się decyzji wymiarowych. Podniesiono również, że bez znaczenia dla oceny legalności wydanych decyzji wymiarowych jest data dokonania przez Sąd w 1997 r. jednolitej interpretacji art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy o opłacie skarbowej, przepis prawny nie zmienił bowiem brzmienia od 1994 r. i jego prawidłowa interpretacja wiąże od momentu jego wejścia w życie, co powoduje że decyzje wymiarowe w dniu ich wydania były pozbawione podstawy prawnej. Dodatkowo podniesiono, że art. 13 ustawy o opłacie skarbowej zastosowany może być w przypadku prawidłowego i zgodnego z przepisami ustalenia opłaty skarbowej. Brak jest natomiast podstaw do powoływania się na art. 13 w sytuacji, gdy wymiar opłaty skarbowej dokonywany był wbrew prawu. Wniosek taki winien zostać rozpatrzony w trybie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, bowiem nienależnie uiszczoną opłatę skarbową należało potraktować jako nadpłatę podatku. Izba Skarbowa w W. wniosła o oddalenie skargi w całości podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazano, że rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonywane były w odniesieniu do przesłanek zwrotu opłaty skarbowej, a nie dotyczyły oceny zasadności pobrania opłaty skarbowej, bowiem w tym zakresie wydane decyzje były prawomocne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wniosek strony skarżącej z dnia 2 stycznia 1997 r. sformułowany został jako żądanie zwrotu uiszczonej opłaty skarbowej od zawartych umów sprzedaży wierzytelności na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej. Ponieważ powołany przepis odnosi się tylko do dokumentów a nie do czynności cywilnoprawnych, prawidłowo organy podatkowe rozpoznały wniosek strony skarżącej o zwrot uiszczonej opłaty na podstawie art. 13 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy. Podstawą materialnoprawną zwrotu opłaty skarbowej są art. 13 ustawy o opłacie skarbowej i art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /t.j. Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./. Według art. 13 ustawy o opłacie skarbowej opłata skarbowa od czynności cywilnoprawnej podlega zwrotowi jeżeli czynność cywilnoprawna jest nieważna lub prawomocnym orzeczeniem sądu została stwierdzona jej nieważność albo uchylone zostały skutki prawne oświadczenia woli /nieważność względna/, bądź też nie spełnił się warunek zawierający od którego uzależniono wykonanie czynności cywilnoprawnej. W rozpoznawanej sprawie strona nie wykazała, aby któraś z wyżej wymienionych okoliczności miała miejsce, a zatem jej żądanie zwrotu uiszczonej opłaty skarbowej w świetle regulacji zawartej w powołanym wyżej art. 13 ust. 1 jest nieuzasadnione. Bez znaczenia w niniejszej sprawie są zarzuty strony skarżącej dotyczące wymiaru opłaty skarbowej z rażącym naruszeniem prawa a w szczególności art. 3 ust. 1 pkt 5 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej, który to przepis wyłącza obowiązek uiszczenia opłaty skarbowej w odniesieniu do umów sprzedaży zawieranych przez podatników, o których mowa w art. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zarzuty w tym zakresie mogły być rozpoznawane w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia w trybie art. 156 par. 1 Kpa nieważności decyzji dotyczących wymiaru opłaty skarbowej /wydanych w trybie par. 8 ust. 2 pkt 2 Zarządzenia Ministra Finansów z dnia 21 lipca 1989 r. w sprawie sposobu pobierania, uiszczania i zwrotu opłaty skarbowej oraz sposobu prowadzenia rejestrów tej opłaty - M.P. nr 25 poz. 193/ i dopiero w przypadku pozytywnego rozpoznania takiego wniosku /stwierdzenia nieważności ww. decyzji/ strona skarżąca mogła by wystąpić o zwrot nienależnie uiszczonej opłaty na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych. Składając wniosek z dnia 2 stycznia 1997 r. strona skarżąca nie wykazała aby jej świadczenie w zakresie uiszczonej opłaty skarbowej w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji wymierzających opłatę skarbową było świadczeniem nienależnym, wniosek o zwrot opłaty mógł być więc rozpoznany tylko na podstawie art. 13 ustawy o opłacie skarbowej i na podstawie właśnie tego przepisu organy podatkowe oparły zaskarżone rozstrzygnięcie. Zgodzić się też należy ze stanowiskiem organów podatkowych, że nawet w sytuacji gdyby powyższy wniosek został sformułowany jako wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji, to z uwagi na treść art. 177 Kpa nie mógł być on rozpoznany. W sprawach ustalających zobowiązanie podatkowe, podatnik skutecznie może domagać się wszczęcia jednego z trybów nadzwyczajnego postępowania administracyjnego /żądanie uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej ustalającej zobowiązanie podatkowe/ w ciągu roku od doręczenia tej decyzji. Złożenie żądania po tym terminie powoduje jego bezskuteczność; art. 177 Kpa stanowi bowiem, że złożone żądanie po upływie tego terminu nie podlega rozpatrzeniu. W rozpoznawanej sprawie okolicznością niesporną jest, że dwie ostatnie umowy /tj. najpóźniej zgłoszone/ przedłożone w urzędzie skarbowym w dniu 4 listopada 1994 r. i był to jednocześnie dzień doręczenia decyzji, a zatem rozpoznanie wniosku z dnia 2 stycznia 1997 r. jako żądanie stwierdzenia nieważności byłoby niedopuszczalne w świetle art. 177 Kpa. Dodatkowo należy też wskazać, że ustawodawca wprowadzając nadzwyczajny tryb kontroli decyzji administracyjnych w postaci stwierdzenia nieważności, nie odnosi jej do każdej decyzji naruszającej prawo, ale tylko takiej, którą wydano z rażącym jej naruszeniem. Wstępnym natomiast warunkiem uznania, że nastąpiło rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa jest stwierdzenie, iż w zakresie objętym konkretną decyzją obowiązywał niewątpliwy stan prawny, a przekroczenie prawa nastąpiło w sposób jasny i niedwuznaczny, a nie jest wynikiem błędnej jego interpretacji. Z powyższych względów uznając, iż zaskarżona decyzja prawa nie narusza skargę jako niedopuszczalną na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ oddalono.