I SA/Łd 1763/96

Z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ wynika, że w przypadku gdy podmiot gospodarczy wystawi fakturę lub uproszczony rachunek, w którym wykaże kwotę podatku, jest obowiązany do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku. Zaskarżoną do Sądu decyzją Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy decyzję urzędu skarbowego z 25 lipca 1996 r., którą określono dla Zakładów Chemicznych "A" z powołaniem się na przepisy art. 104 Kpa, art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, oraz art. 20, art. 26 i art. 49 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Dodatkowe zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1994 r.: lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień w ogólnej kwocie wyniosło 71.702,40 zł /po denominacji/ oraz ustalono na podstawie art. 27 ust. 5 pkt 2 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług zobowiązanie sankcyjne za powyższe miesiące w wysokości ogółem 215.106 zł, a także określono za czerwiec i sierpień 1994 r. odpowiednie zmniejszenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne miesiące. W motywach wydanych decyzji organy podatkowe obu instancji powołując się na ustalenia dokonane w toku przeprowadzonej w Zakładach Chemicznych "A" kontroli skarbowej przez pracowników urzędu kontroli skarbowej podały że podatnik w okresie od czerwca do grudnia 1994 r. zawyżył w prowadzonej ewidencji podatkowej oraz w złożonych deklaracjach podatkowych kwoty podatku naliczonego przez obniżenie kwot podatku należnego o kwoty podatku, wynikającego z faktur VAT otrzymanych od Przedsiębiorstwa Handlowo-Produkcyjnego "P" spółki z o.o. Według ustaleń organów skarbowych spółka z o.o. zgodnie z zawartą w dniu 24 czerwca 1994 r. umową agencyjną wykonywała na rzecz Zakładów Chemicznych "A" usługi pośrednictwa związane wyłącznie z obsługą pożyczki kwoty 60 mld zaciągniętej w Towarzystwie Finansowym "S" spółka z o.o. oraz z czynnościami zakupu i sprzedaży obligacji wyemitowanych przez spółkę z o.o. "AB", a także przedwojennych obligacji Skarbu Państwa. W decyzjach stwierdzono, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z uregulowaniami zawartymi zwłaszcza w art. 1 ust. l, art. 2 i art. 4, nie mają zastosowania do obrotu papierami wartościowymi oraz do operacji finansowych związanych z pożyczkami, w związku z czym zakłady Chemiczne "A" bezpodstawnie z naruszeniem art. 20 ust. 2 cytowanej ustawy dokonały odliczenia podatku naliczonego zawartego w wystawionych przez agenta fakturach VAT, dotyczących usług nie podlegających opodatkowaniu. Organ drugiej instancji w ustosunkowaniu się do zarzutów odwołania stwierdził, że wynikające z art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktur zakupu zostało ograniczone w art. 20 ust. 2 tej ustawy jedynie do sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stwierdzono również, że powołany w odwołaniu art. 33 przedmiotowej ustawy oraz wskazane orzecznictwo sądowe, dotyczące wykładni tego przepisu, nie mogą mieć żadnego zastosowania w rozpatrywanej sprawie. W złożonej do Sądu skardze pełnomocnik Zakładów Chemicznych "A", wnosząc o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji, zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego w postaci art. 19 ust. 2, art. 27 ust. 5 pkt 2, art. 27 ust. 4 i art. 33 ustawy o podatku od towarów i usług, a także przepisów postępowania administracyjnego a w szczególności art. 7, art. 77 par. 1, art. 80, art. 107 par. 3 i art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa, co miało wpływ na wynik sprawy. W skardze wyrażono pogląd, iż wystawienie faktury VAT w sytuacji, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym lub została zwolniona, powoduje, zgodnie z art. 33 cyt. ustawy od podatku od towarów i usług, że czynność nie podlegającą opodatkowaniu lub zwolniona od podatku przekształca się w czynność podlegającą opodatkowaniu, co jednocześnie skutkuje powstaniem u odbiorcy takiej faktury, na podstawie art. 19 cytowanej ustawy, prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zarzucono również, że organy podatkowe bezpodstawnie zastosowały wobec podatnika wymiar sankcyjny podatku na podstawie art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy, gdyż zdaniem strony skarżącej brak było naruszenia obowiązku w zakresie prowadzenia ewidencji podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 4 przedmiotowej ustawy. W odpowiedzi na skargą wniesiono o jej oddalenie i podtrzymano w całości stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Izba skarbowa stwierdziła, że w myśl art. 33 cytowanej ustawy w przypadku wystawienia faktury VAT dotyczącej sprzedaży nie objętej obowiązkiem podatkowym lub zwolnionej od sprzedaży istnieje obowiązek zapłaty podatku, związany wyłącznie z wykazaniem podatku w fakturze VAT, natomiast dana sprzedaż jest w dalszym ciągu sprzedażą zwolnioną przedmiotowo od opodatkowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy jest w zasadzie między stronami niesporny. Skarżące Zakłady Chemiczne "A" w okresie od czerwca do końca 1994 r. w oparciu o otrzymane z przedsiębiorstwa Handlowo-Produkcyjnego "P" spółka z o.o. faktury VAT, dotyczące wykonania na rzecz Zakładów usług pośrednictwa w zakresie obsługi pożyczki w wysokości 60 mld zł oraz kupna i sprzedaży obligacji spółki z o.o. "AB", a także przedwojennych obligacji Skarbu Państwa z 1936 r., dokonały obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z otrzymanych fakturą. Powyższe postępowanie podatnika stwierdzone w czasie kontroli skarbowe przeprowadzonej w Zakładach Chemicznych "A" przez pracowników urzędu kontroli skarbowej zostało uznane przez organy skarbowe w toku kolejnych postępowań i rozstrzygnięć jako niezgodne z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, a w szczególności naruszające art. 20 ust. 2 oraz art. 19 ust. 1 tej ustawy, w związku z czym dokonano podatnikowi prawidłowego wymiaru zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług w oparciu o art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 4 i ust. 5 pkt 2 cytowanej ustawy. Na podstawie oceny całości zebranego w sprawie materiału dowodowego należy uznać, że zaskarżone decyzje organów podatkowych nie naruszają powołanych w niej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Na wstępie należy podzielić stanowisko organów orzekających, co zresztą nie kwestionowała także strona skarżąca, iż wykonane na rzeczą Zakładów Chemicznych "A" przez Spółkę z o.o. "P" czynności związane z obsług pożyczki oraz z zakupem i sprzedażą obligacji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tych warunkach należy uznać, że wystawienie przez kontrahenta strony skarżącej faktur VAT, dotyczących czynności nie podlegających opodatkowaniu, było nieuzasadnione i mogło wywoływać jedynie skutki określone w art. 33 ust. 1 cytowanej ustawy. W zakresie wykładni powyższego przepisu nie można podzielić poglądu strony skarżącej, iż skutkiem wystawienia faktury VAT dotyczącej sprzedaży, nie objętej obowiązkiem podatkowym albo zwolnionej od podatku, jest także powstanie u odbiorcy faktury prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, określonego w art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy. Tego rodzaju pogląd należy uznać za zbyt daleko idącą wykładnię rozszerzającą art. 33 ust. 1 omawianej ustawy, która to wykładnia nie może być stosowana w prawie podatkowym. Z powyższego przepisu wynika jedynie, że w przypadku gdy podmiot gospodarczy wystawi fakturę lub uproszczony rachunek, w którym wykaże kwotę podatku jest zobowiązany do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku. Konsekwencją wystawienia faktury VAT w przypadku, o którym mowa w powołanym przepisie, jest jedynie obowiązek wystawcy faktury zapłaty podatku należnego, uwidocznionego w wystawionej fakturze. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, iż sam fakt wystawienia faktury VAT dotyczącej sprzedaży nie objętej obowiązkiem podatkowym lub zwolnionej od podatku nie powoduje, że dana sprzedaż przestała być sprzedażą zwolnioną przedmiotowo od opodatkowania. Brak jest również dostatecznych podstaw do uznania, iż w powyższych przypadkach powstało u odbiorcy faktury prawo do obniżenia podatku należnego, o którym mowa w art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy. Nie można także podzielić pozostałych zarzutów strony skarżącej dotyczących naruszenia przez organy orzekające przepisów art. 27 ust. 5 pkt 2 i ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym za 1994 r. oraz naruszenia wskazanych przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że kwoty podatku naliczonego, które nie podlegały odliczeniu od kwoty podatku należnego, zostały wykazane przez podatnika w ewidencji podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 4 ustawy, a także w oparciu o nieprawidłowe zapisy w ewidencji podatnik dokonał niewłaściwego, zaniżonego rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do grudnia 1994 r. W tych warunkach zaistniały przesłanki do zastosowania przez organy podatkowe wymiaru podatku od towarów i usług za powyższe okresy w oparciu o art. 27 ust. 5 pkt 2 cytowanej ustawy. Z przedstawionych Sądowi akt administracyjnych wynika również, że w toku dość długotrwałego postępowania przed skarbowymi organami orzekającymi stan faktyczny rozpoznawanej sprawy został dość szczegółowo i dokładnie wyjaśniony, a strona brała czynny udział w tym postępowaniu. W szczególności w postępowaniu organów orzekających oraz zaskarżonych decyzjach Sąd nie stwierdził zarzucanego naruszenia m.in. art. 156 par. 1 pkt 2 Kpa, uwzględnienie którego to zarzutu musiałoby skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji. Z tych wszystkich względów uznając, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, należało na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ skargę oddalić.