I SA/Gd 1866/97

W związku z tym, iż umowy stanowią o oddaniu samochodów w bezpłatne używanie i nie ustalono w nich żadnej odpłatności na rzecz ich właścicieli za używanie pojazdów dla realizacji zadań spółki, organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż spółka uzyskała w ten sposób świadczenia nieodpłatne, których wartość winna, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. 1993 nr 106 poz. 482 ze zm./, zwiększyć wartość przychodów ustalanych dla celów podatkowych. Wynikający z treści umów zamiar stron, a mianowicie oddanie w bezpłatne używanie, jak również brak określenia w umowach czynszu za wynajem samochodów, nie pozwalają na uwzględnienie argumentów wskazujących, że były to świadczenia odpłatne. Obciążenie biorącego rzecz do używania obowiązkiem płacenia ubezpieczenia i podatku drogowego, jak również podatku od nieruchomości nie może stanowić o tym, że mamy do czynienia z umową ekwiwalentną, np. najmu, gdyż są to tylko dodatkowe świadczenia /poza czynszem/, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./, przyjmowane za podstawę obliczenia opłaty. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W ustalonym bezspornie stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Otóż odnośnie podwyższenia przychodów Spółki o wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń polegających na udostępnieniu jej lokali użytkowych stwierdzić należy, iż organy podatkowe w tym zakresie dokonały wszechstronnej oceny stanu faktycznego w kontekście obowiązującego w latach 1994-1995 stanu prawnego, a dokonanej ocenie nie sposób zarzucić dowolności. Skoro z umowy zawartej 2 stycznia 1994 r. oraz z 2 stycznia 1995 r. wynika wyraźnie, że Ryszard Ż. jako "użyczający" oddał na bezpłatne używanie w 1994 i 1995 roku Spółce "P." jako "biorącej w używanie" budynki stanowiące jego własność na cele działalności gospodarczej, Spółka w obu umowach zobowiązała się do ponoszenia zwykłych kosztów utrzymania budynków, w tym również do zapłaty należnych podatków z nimi związanych, tym samym zasadnie organy podatkowe uznały, iż są to typowe umowy użyczenia, o których mowa w art. 710 i nast. Kc. W tej sytuacji za bezsporny uznać należy fakt, iż Spółka w latach 1994-1995 otrzymała nieodpłatne świadczenia, o jakich mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, świadczenia, których wartość winna zwiększyć wielkość przychodów ustalonych dla celów podatkowych. Świadczenia te polegały na nieodpłatnym udostępnieniu Spółce lokali użytkowych. Umowy zawarte przez nią z Ryszardem Ż. nie określały bowiem żadnej odpłatności na rzecz tego ostatniego za udostępnienie Spółce lokali użytkowych, a stanowiły wprost o oddaniu budynków w bezpłatne używanie. W świetle zarzutów strony, iż budynki, w których Spółka prowadziła działalność gospodarczą, były w istocie dzierżawione przez nią od "E." w T. jako części składowe gruntu pozostającego w użytkowaniu wieczystym "E.", a dzierżawionego przez Spółkę na podstawie umowy z 30 października 1992 r. - organy podatkowe w sposób nie budzący wątpliwości wykazały, iż przedmiotowe baraki /nie budynki/ odpowiednio od 1988 i 1989 r. jako nie związane trwale z gruntem były przedmiotem obrotu prawnego, a przede wszystkim zasadnie organy podatkowe wywiodły, że nie jest rolą organów podatkowych ani też nie leży w ich kompetencji precyzyjne ustalanie na gruncie prawa cywilnego praw rzeczowych do gruntów i budynków, na terenie których Spółka prowadziła działalność gospodarczą, w zakresie szerszym niż niezbędny do określenia zobowiązań podatkowych w prawidłowej wysokości. Prawo podatkowe ma bowiem charakter autonomiczny i wprowadza własne unormowania dla celów podatkowych, a w omawianej sprawie są to postanowienia art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w których mowa jest jedynie o otrzymanych nieodpłatnych świadczeniach, których przedmiotem jest udostępnienie lokali. Ustawa podatkowa, zaliczając do przychodów wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń i określając sposób ustalania wartości tych świadczeń, nie odwołuje się do przepisów kodeksu cywilnego, a tym samym ocena zdarzeń dokonywana na gruncie prawa podatkowego nie musi być ściśle powiązana z oceną tych samych zaszłości na gruncie prawa cywilnego. Niemniej jednak wskazać należy, iż treść umów zawartych przez Spółkę "P." z Ryszardem Ż. w dniach 2 stycznia 1994 r. i 2 stycznia 1995 r. pozwala jednoznacznie uznać je za umowy użyczenia. Z kolei nie należy do istoty stosunku użyczenia, aby użyczający był właścicielem rzeczy. W roli tego podmiotu może wystąpić każdy posiadacz rzeczy i to zarówno samoistny, jak i zależny. A wobec całokształtu materiału dowodowego Izba słusznie zauważa, iż Ryszarda Ż. niewątpliwie uznać należy za posiadacza budynków, co potwierdza również treść porozumienia zawartego 5 września 1993 r. pomiędzy Jerzym Ż. i Ryszardem Ż. po raz pierwszy przedłożonego przy piśmie strony z 6 czerwca 1997 r. Z załącznika nr 2 do tego porozumienia wynika, iż wcześniej baraki były przedmiotem umowy najmu z 21 lipca 1992 r. W przedstawionej sytuacji zasadnie organy podatkowe stwierdziły, iż na gruncie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostają zapisy w księdze wieczystej - Sąd Rejonowy w T., jak i dodatkowe porozumienie zawarte 5 września 1993 r. Jeśli chodzi o ustalenie wysokości nieodpłatnych świadczeń, jakie z ww. tytułu Spółka otrzymała w latach 1994-1995, stwierdzić należy, iż organy podatkowe, kierując się dyspozycją przepisu art. 12 ust. 6 pkt 3 cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przyjmując stawki wynikające ze stosownych uchwał Rady Miasta T., w sposób wyczerpujący uzasadniały zastosowanie tychże stawek, a nie innych i w tym zakresie nie sposób zarzucić organom dowolności. Należy podkreślić, że strona skarżąca w tym zakresie nie podniosła również żadnych konkretnych zarzutów, a jedynie ogólnikowo podtrzymała zarzuty zgłoszone w odwołaniu. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przedstawiony w decyzji sposób ustalenia wartości nieodpłatnych świadczeń z tytułu korzystania z lokali użytkowych uwzględniający tak stan techniczny tych lokali w momencie udostępnienia ich Spółce, jak i położenie budynków odpowiada wymogom cyt. wyżej przepisu art. 12 ust. 6 pkt 3 ustawy. Zarzut dotyczący podwyższenia przychodów Spółki o wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń polegających na udostępnieniu Spółce dwóch samochodów osobowych nie zasługuje również na uwzględnienie, w świetle ustalonego w sprawie stanu faktycznego. W związku z tym, iż umowy stanowią o oddaniu samochodów w bezpłatne używanie i nie ustalono w nich żadnej odpłatności na rzecz ich właścicieli za używanie pojazdów do realizacji zadań Spółki, organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż Spółka uzyskała w ten sposób świadczenia nieodpłatne, których wartość winna, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowej, zwiększyć wartość przychodów ustalanych dla celów podatkowych. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 kwietnia 1990 r., SA/Wr 1955/93. W skardze, podobnie jak w odwołaniu, strona podnosi, że zapłacone przez Spółkę kwoty podatku drogowego i ubezpieczenia stanowiły wynagrodzenie za korzystanie z samochodów, a tym samym nie były to świadczenia nieodpłatne. Wynikający jednak z treści umów zamiar stron, a mianowicie oddanie w bezpłatne używanie, jak również brak określenia w umowach czynszu za wynajem samochodów nie pozwalają na uwzględnienie argumentów Spółki co do odpłatności świadczeń jako takich - jak słusznie wywodzą organy podatkowe. Jeżeli chodzi o ustalenie wysokości nieodpłatnych świadczeń, zgodnie z przepisem art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy podatkowej, wartość nieodpłatnych świadczeń w przypadku takim, jak występujący w sprawie, ustala się według cen rynkowych stosowanych w danej miejscowości, w dacie otrzymania świadczenia. W ocenie Sądu organy podatkowe w tym zakresie szczegółowo uzasadniły przyjęte stawki z uwzględnieniem faktycznego wykorzystania przedmiotowych samochodów w sposób maksymalnie korzystny dla strony. Należy również podkreślić, iż strona tak w postępowaniu odwoławczym, jak i w skardze nie podnosiła żadnych zarzutów co do rodzaju przyjętego przez organy podatkowe cennika. W skardze strona zarzuca organom podatkowym, iż te same umowy, a mianowicie umowy bezpłatnego użyczenia budynków i samochodów, kwalifikują odmienne dla potrzeb opłaty skarbowej i dla potrzeb podatku dochodowego, wskazując przy tym, iż od umów z 1 września 1995 r. w sprawie użyczenia samochodów Urząd Skarbowy pobrał opłatę skarbową, co oznacza, że uznał ją za umowę o charakterze odpłatnym. Podobnie sprawa wygląda w przypadku budynków, chociaż umowy te strona przedłożyła w Urzędzie do wymiaru opłaty skarbowej dopiero po zakończeniu w Spółce kontroli prowadzonej przez organ kontroli skarbowej, tj. po upływie odpowiednio ponad 2 i 3 lat od daty zawarcia umów. W skardze strona wyjaśnia, iż chciała w ten sposób wykazać niekonsekwencję organów podatkowych. W ocenie Sądu zasadnie organy podatkowe wywodzą, iż fakt pobrania w 1995 r. opłaty skarbowej od umów użyczenia samochodów jest bez znaczenia dla sprawy, skoro przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wiążą swych postanowień z przepisami ustawy o opłacie skarbowej, zwłaszcza że zasadność poboru opłaty skarbowej od przedmiotu wszystkich umów poddana została z urzędu weryfikacji w drodze odrębnego postępowania. W ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie wywodzą, że obciążenie biorącego rzecz do używania obowiązkiem płacenia ubezpieczenia i podatku drogowego, jak również podatku od nieruchomości nie może stanowić o tym, że mamy do czynienia z umową ekwiwalentną, np. najmu, gdyż są to tylko dodatkowe świadczenia /poza czynszem/, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. "a" ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej /Dz.U. nr 4 poz. 23 ze zm./, przyjmowanym za podstawę obliczenia opłaty. Stąd też zapłata przez "biorącego w używanie" samochody i budynki należnej składki ubezpieczeniowej i podatków nie mogła przesądzić o zmianie charakteru zawartych umów, które ze swej istoty mają charakter nieekwiwalentny, w przeciwieństwie do umowy najmu, której ekwiwalentność przejawia się w postaci czynszu.