I SA/Wr 926/98

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Spółdzielni Mieszkaniowej w S.-O. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 23 marca 1998 r. (...) w przedmiocie ustalenia kwoty nienależnej i kwoty dodatkowej z tytułu stosowania zawyżonych cen urzędowych na energię cieplną w okresie od stycznia do czerwca 1997 r. - stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w S.-O. z dnia 24 grudnia 1997 r. (...); (...). Urząd Skarbowy w S.-O. decyzją (...) z dnia 24 grudnia 1997 r. wydana na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych oraz art. 20 ust. 5 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach /Dz.U. 1988 nr 27 poz. 195 ze zm./, ustalił Spółdzielni Mieszkaniowej w S.-O. z tytułu stosowania nieprawidłowych cen energii cieplnej w okresie grzewczym od stycznia do czerwca 1997 r. kwotę nienależna podlegająca zwrotowi znanemu nabywcy w wysokości 4.289,46 zł oraz kwotę dodatkową stanowiącą 150 procent kwoty nienależnej w wysokości 6.434.20 zł. W uzasadnieniu podano, że Urząd Kontroli Skarbowej w O. w okresie od 23 października do 14 listopada 1997 r. przeprowadził w Spółdzielni kontrolę, której celem było sprawdzenie realizacji postanowień szeregu decyzji Ministra Finansów w sprawie ustalenia cen urzędowych energii cieplnej dostarczanej do mieszkań na cele bytowe w okresie od stycznia do czerwca 1997 r. W wyniku kontroli stwierdzono, że Spółdzielnia w okresie tym stosowała w stosunku do odbiorców wyższe ceny energii cieplnej niż określone w decyzjach Ministra Finansów ceny urzędowe tej energii. W odwołaniu od tej decyzji Spółdzielnia zarzuciła jej: 1. naruszenie przepisów art. 21 i 23 ust. 2 pkt 4 i 6 i art. 59 ustawy Prawo energetyczne z dnia 10 kwietnia 1997 r. oraz art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy o cenach przez ich pominięcie przy wydawaniu zaskarżonej decyzji, 2. naruszenie art. 56 ust. 2 ustawy Prawo energetyczne przez jego pominięcie przy wydawaniu zaskarżonej decyzji, a tym samym naruszenie przepisów o właściwości rzeczowej i miejscowej przy jej wydaniu, 3. naruszenie art. 7 i art. 10 Kpa przez niezastosowanie się do dyspozycji powyżej wymienionych przepisów. Odwołanie strony oparto przede wszystkim na zarzucie, że wydając zaskarżoną decyzję pominięto, iż w dniu 5 grudnia 1997 r., a więc przed wydaniem zaskarżonej decyzji, weszły w życie przepisy ustawy Prawo energetyczne, które w zasadniczy sposób zmieniły zasady kształtowania polityki energetycznej, warunki zaopatrzenia i użytkowania paliw i energii, a także organy właściwe w sprawach gospodarki paliwami. Zgodnie z art. 59 prawa energetycznego i art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy o cenach, jej przepisów nie stosuje się do cen i taryf regulowanych przez Prawo energetyczne. Izba Skarbowa w O. decyzją z dnia 23 marca 1998 r. (...) utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W decyzji tej stwierdzono, że skoro Minister Finansów na mocy art. 69 ust. 1 ustawy Prawo energetyczne zachował prawo przez 2 lata do ustalania taryf w odniesieniu m.in. do energii cieplnej na zasadach i w trybie ustawy o cenach to ustawę tę stosuje się dalej do tych cen i taryf. Ponadto spółdzielnia w toku postępowania sama przyznała w jednym z pism, że przyjęty przez nią system rozliczeń nie był zgodny z przepisami ustawy o cenach i jednocześnie zobowiązała się do rozliczenia uzyskanych kwot nienależnych z lokatorami. W skardze na tą decyzję Spółdzielnia powtórzyła zasadniczo zarzuty sformułowane już przez nią w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Niezgodzono się w skardze ze stwierdzeniem Izby Skarbowej, że art. 69 Prawa energetycznego pozwala na wnioskowanie, że wyłącza on stosowanie Prawa energetycznego i pozostawia dalej w mocy jako obowiązującą w tym zakresie ustawę o cenach. W momencie wydawania zaskarżonej decyzji przez organ I instancji, jej podstawa prawna, ustawa o cenach, utraciła w rozstrzyganym zakresie moc obowiązującą. Zastosowany przez Spółdzielnię system rozliczeń zawarty w dokumentacji firm "B." Holding SA, nie spowodował, że któryś z lokatorów zapłacił powyżej cen urzędowych w przeliczeniu na powierzchnię użytkową. Na zakończenie skargi stwierdzono, że zaskarżone decyzje stanowią przede wszystkim wielkie obciążenie dla członków spółdzielni. W pismach uzupełniających skargę strona skarżąca zwracała ponadto uwagę, że jej zdaniem ustawa o cenach nie ma w ogóle zastosowania dla rozliczeń pomiędzy spółdzielniami mieszkaniowymi a użytkownikami ich mieszkań, gdyż spółdzielnie ze swoimi członkami nie zawierają umowy sprzedaży, której elementem jest cena, a dokonują jedynie rozliczenia kosztów gospodarki zasobami mieszkaniowymi i ustalania opłat za użytkowanie lokali, co dokonywane jest na podstawie regulaminu spółdzielni. Stanowisko to potwierdza Związek Rewizyjny SM RP w piśmie z dnia 10 kwietnia 1996 r. W piśmie tym zwraca się uwagę, że spółdzielnia jako zarządca własnych budynków dostarcza energię cieplną do mieszkań nie dokonując sprzedaży, a jedynie dokonując podziału kosztów utrzymania budynków, w tym zakupionego od dostawcy ciepła. Ponadto wskazano na wyrok NSA z dnia 18 marca 1999 r. I SA/Po 1565/98, w którym stwierdzono, że decyzja Ministra Finansów ustalająca ostateczny termin rozliczenia nadwyżki opłat za zakup energii cieplnej w 1996 r. nad kosztami z użytkownikami mieszkań, nie została wydana na podstawie i w granicach prawa. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, wywodząc jak w zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma ocena zmiany z dniem 5 grudnia 1997 r. ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach, w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne. Zasadą jest, że organ administracyjny I instancji stosuje przepisy prawa materialnego obowiązujące w dniu wydania decyzji. Przepisy te decydują również o tym, czy i w jakim zakresie organ powinien stosować ewentualnie przepisy dawniejsze. Nowy akt prawny powinien rozstrzygać, jaki jest jego wpływ na sprawy będące w toku, tzn. powinien zawierać przepisy przejściowe. Częstokroć jednak ustawodawca pomija regulację przepisów przejściowych, co rodzi problemy z określeniem przepisów, które powinny zostać zastosowane po zmianie stanu prawnego. W takiej sytuacji najczęstsze zastosowanie znajduje zasad lex retro non agit, która obowiązuje również na gruncie prawa administracyjnego. Aby nie naruszyć tej zasady na gruncie tego prawa należy określić; czy decyzja która ma zostać wydana w zmienionym stanie prawnym będzie decyzją kształtująca stosunek administracyjnoprawny w chwili jej wydania /decyzja konstytutywna/, czy też decyzją stwierdzającą konkretyzację stosunku administracyjnoprawnego z mocy przepisu prawa we wcześniejszym okresie czasu /decyzja deklaratoryjna/. Aby bowiem, w razie zmiany stanu prawnego, w której nie przewidziano przepisów przejściowych, nie popaść w konflikt z zasadą nieretroakcji należy w przypadku decyzji konstytutywnych - kształtujących stosunek administracyjnoprawny w chwili ich wydania, stosować przepisy obowiązujące w tej właśnie chwili /przepisy nowe/, a w przypadku decyzji deklaratoryjnych - stwierdzających ukształtowanie się stosunku administracyjnoprawnego z mocy samego prawa we wcześniejszym okresie czasu, stosować przepisy obowiązujące w chwili konkretyzacji tego stosunku, na mocy których doszło do powstania stosunku prawnego /przepisy poprzednie/. Rozpoznając zatem tę sprawę organy podatkowe powinny uwzględnić powyższą zasadę. Z treści art. 20 ust. 5, ust. 7 i ust. 8 ustawy o cenach wynika jednoznacznie, że decyzja urzędu skarbowego ustalająca nienależna - kwotę podlegającą zwrotowi i kwotę dodatkową, ma charakter decyzji konstytutywnej skutkującej powstanie zobowiązania do uiszczenia tych kwot. Stwierdzone przez organ skarbowy okoliczności z ust. 1 i 2 art. 20 dają mu podstawę do nałożenia na sprzedawcę obowiązku uiszczenia tych kwot, które to zobowiązanie powstaje nie z mocy samego prawa, lecz z chwilą ukształtowania go wydaną w tym przedmiocie decyzją administracyjna. Kwestia ta wydaje się być raczej niesporna skoro urząd skarbowy w podstawie prawnej wydania decyzji powołał art. 5 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, który znajduje zastosowanie właśnie do decyzji o charakterze konstytutywnym. Z dniem 5 grudnia 1997 r., w którym zaczęła obowiązywać ustawa - Prawo energetyczne, zmianie uległ również art. 25 ust. 1 ustawy o cenach, w którym dodano pkt 4, zgodnie z którym ustawy o cenach nie stosuje się do cen i taryf ustalanych na podstawie ustawy - Prawo energetyczne. Ponadto w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 1995 r. w sprawie określenia wykazu towarów i usług, na które ustala się ceny urzędowe /Dz.U. nr 100 poz. 492 ze zm./, wydanym na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o cenach, rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 25 listopada 1997 r. /Dz.U. nr 143 poz. 954/ dokonano obowiązującej również od 5 grudnia 1997 r. zmiany, zgodnie z którą, wykreślono z wykazu towarów i usług, na które ustala się ceny urzędowe "energię cieplną zawartą w wodzie lub parze wodnej, dostarczaną do mieszkań na cele bytowe, tj. na potrzeby centralnego ogrzewania i podgrzania wody użytkowej". Nie może zatem budzić wątpliwości, że cala problematyka energii cieplnej od dnia 5 grudnia 1997 r. podlega regulacji ustawy - Prawo energetyczne. Na mocy art. 69 tej ustawy Minister Finansów zachował, przez 24 miesiące od daty jej wejścia w życie, prawo do ustalania taryf w odniesieniu do paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła na zasadach i w trybie określonych w ustawie o cenach oraz ustalania zakresu i wysokości opłat za nielegalny pobór paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła. Z przepisu tego wynika jedynie, że na zasadach i w trybie określonych w ustawie o cenach Minister Finansów ma prawo ustalać tylko taryfy w odniesieniu do paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła. Przepis ten stanowi zatem dla Ministra Finansów podstawę ustalania taryf w odniesieniu do paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła, a ustawa o cenach znajduje w tym przypadku jedynie zastosowanie w zakresie określenia zasad i trybu ustalania tych taryf. Przepis ten nie stanowi natomiast upoważnienia do stosowania ustawy o cenach w szerszym niż wskazanym w tym przepisie zakresie odnośnie do cen i taryf ustalanych na podstawie ustawy - Prawo energetyczne, w tym ustalanych na podstawie art. 69 tej ustawy. Przepisy ustawy o cenach z dniem 5 grudnia 1997 r. utraciły /poza ściśle określonym upoważnieniem ich dalszego stosowania w art. 69 Prawa energetycznego/ moc obowiązującą w stosunku do cen i taryf ustalanych na podstawie ustawy - Prawo energetyczne, w tym do cen energii cieplnej. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że od dnia wejścia w życie w dniu 5 grudnia 1997 r. ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne /Dz.U. nr 54 poz. 348 ze zm./ do cen energii cieplnej nie mają zastosowania art. 20 ust. 1 - 10 ustawy z dnia 26 lutego 1982 r. o cenach /Dz.U. 1988 nr 27 poz. 195 ze zm./. Wydane zatem po tej dacie przez urząd skarbowy na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy o cenach decyzje o ustaleniu nienależnej kwoty i kwoty dodatkowej, podlegającej wpłaceniu do budżetu państwa, z tytułu stosowania nieprawidłowych cen energii cieplnej, jako wydane bez podstawy prawnej, dotknięte są wadą nieważności na podstawie art. 156 par. 1 pkt 2 Kodeksu postępowania administracyjnego. Skoro bowiem art. 20 ust. 5 ustawy o cenach stanowi podstawę prawną wydawania decyzji konstytutywnych o ustaleniu nienależnej kwoty i kwoty dodatkowej, podlegającej wpłaceniu do budżetu państwa z tytułu nieprawidłowego stosowania cen, nie może on stanowić podstawy prawnej ustalania tych zobowiązań, po dniu 5 grudnia 1997 r., z którym ustawa o cenach utraciła moc obowiązującą w stosunku do cen energii cieplnej. Przepis prawny, który utracił moc obowiązującą w omawianym zakresie nie może stanowić podstawy prawnej konkretyzacji stosunku administracyjnoprawnego w postaci kształtowania obowiązków finansowych /w tym o charakterze sankcyjnym/ wobec podmiotu zobowiązanego. Nie ma przy tym znaczenia, że zarzucane sprzedawcy nieprawidłowości odnoszą się do okresu, w którym obowiązywała ustawa o cenach, gdyż obowiązek uiszczenia spornych należności nie powstawał samoistnie z mocy jakiegokolwiek przepisu ustawy o cenach, a kształtowany był dopiero decyzją urzędu celnego wydaną na podstawie art. 20 ust. 5 tej ustawy. Z chwilą utraty jego mocy obowiązującej w stosunku do cen energii cieplnej, nie może on stanowić jakiejkolwiek podstawy kształtowania stosunku zobowiązaniowego w przypadku tychże cen. Od momentu wejścia w życie ustawy - Prawo energetyczne w przypadku stosowania cen i taryf wyższych od zatwierdzonych stosuje się kary pieniężne wymierzane w trybie tej ustawy przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki /art. 56 ust. 1 pkt 6 i ust. 2 ustawy - Prawo energetyczne/. Na marginesie można dodać, że Urząd Kontroli Skarbowej w O. przekazując Urzędowi Skarbowemu w S.-O. w dniu 28 listopada 1997 r. Wynik kontroli w tej sprawie wraz z dokumentacją informował, że w związku z wejściem w życie z dniem 5 grudnia 1997 r. ustawy - Prawo energetyczne decyzja na podstawie art. 20 ustawy o cenach, powinna być wydana przed wejściem w życie ustawy - Prawo energetyczne. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że wydana w dniu 24 grudnia 1997 r. na podstawie art. 20 ust. 5 ustawy o cenach decyzja urzędu skarbowego ustalająca skarżącej spółdzielni kwotę nienależną i kwotę dodatkową z tytułu stosowania nieprawidłowych cen urzędowych energii cieplnej, z uwagi na utratę po dniu 5 grudnia 1997 r. mocy obowiązującej tego przepisu do cen energii cieplnej - dotknięta jest wadą nieważności, jako wydana bez podstawy prawnej i przez organ - w tym już czasie i zakresie - do tego niewłaściwy /art. 156 par. 1 pkt 1 i 2 Kpa/. W świetle powyższego na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ stwierdzono nieważność zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 55 ustawy o NSA.