I SA/Ka 1740/98

Obowiązek informowania i wyjaśniania stronom przez organ prowadzący postępowanie całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych toczącej się sprawy /art. 9 Kpa/ powinien być rozumiany tak szeroko, jak to jest możliwe. Udowodnione naruszenie tego obowiązku powinno być rozumiane jako wystarczająca podstawa do uchylenia decyzji, szczególnie wówczas, gdy urzędnik stwierdza /lub powinien stwierdzić/, że strona zamierza podjąć działania wiążące się dla niej z niekorzystnymi skutkami, lub nawet ryzykiem wystąpienia podobnych skutków. W takim wypadku urzędnik ma wyraźny obowiązek w możliwie jasny sposób wyjaśnić całość okoliczności sprawy stronie i równie wyraźnie wskazać na ryzyko wiążące się z zaplanowanymi działaniami. Jest to jedyny odpowiadający zasadzie art. 1 Konstytucji sposób rozumienia art. 9 Kpa. Strona postępowania poinformowała w dniu 31 grudnia 1996 r. Urząd Skarbowy, że rezygnuje z opodatkowania w formie zryczałtowanej i wybiera sposób opodatkowania podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Ponadto podatnik zgłosił wybór opodatkowania podatkiem VAT. Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku VAT oraz podatku akcyzowego na druku VAT-R podatnik złożył dopiero 25 kwietnia 1997 r., a potwierdzenie zgłoszenia przez Urząd Skarbowy nastąpiło dopiero 5 maja 1997 r. W tej sytuacji Urząd Skarbowy decyzją z 22 maja 1997 r. określił wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec, podając jako podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 104 Kpa, art. 10 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ oraz art. 5 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./. W uzasadnieniu decyzji podano, że podatnik dokonał zawyżenia podatku naliczonego wskutek odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem zgłoszenia rejestracyjnego. A zatem zgodnie z art. 25 ust. 3 cyt. ustawy o podatku VAT obniżenie kwoty zwrotu lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego. Decyzją z 21 sierpnia 1998 r. Izba Skarbowa utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu orzeczenia stwierdzono, że podatnik nie zgłosił w wymaganej formie na druku VAT-R zgłoszenia rejestracyjnego i naruszył par. 36 i par. 37 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 154 poz. 797/, które stanowią, iż uprawnionymi do wystawiania oraz otrzymywania faktur VAT są jedynie podatnicy zarejestrowani. Na decyzję tę zainteresowany wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, żądając jej uchylenia, gdyż zdaniem podatnika organy podatkowe winny wezwać go do uzupełnienia braków zgłoszenia i poszczególne komórki organizacyjne Urzędu Skarbowego powinny współdziałać ze sobą. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa procesowego. Istotą sporu w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie, czy organy podatkowe naruszyły zasadę udzielania pomocy prawnej stronom określoną w art. 9 Kpa, który miał zastosowanie w sprawach podatkowych w 1996 i w 1997 r. Przepis ten stanowi, że organy administracji państwowej są obowiązane do należytego i wyczerpującego informowania stron o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków będących przedmiotem postępowania administracyjnego. Organy czuwają nad tym, aby strony i inne osoby uczestniczące w postępowaniu nie poniosły szkody z powodu nieznajomości prawa i w tym celu udzielają im niezbędnych wyjaśnień i wskazówek. Zdaniem Z. Janowicza artykuł ten uchyla w stosunku do stron - co stanowi ogromny postęp - zasadę ignorantia iuris nocet w zakresie spraw rozpatrywanych w postępowaniu administracyjnym uregulowanych w kodeksie. Organom administracji nie wolno, dla rzekomych korzyści państwa, wykorzystywać nieznajomości prawa przez laików, gdy stoją oni - jak gdyby bezbronni - twarzą w twarz z administracją /Z. Janowicz, Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Warszawa-Poznań 1995, str. 70-71/. W podobnym duchu wypowiedział się W. Dawidowicz zwracając uwagę, że określony w zdaniu 1 art. 9 Kpa obowiązek organu wyklucza zajmowanie przez organ prowadzący postępowanie pozycji "przeciwnika" strony, która wyczekuje na popełnienie przez stronę błędu w ocenie wpływu pewnych okoliczności na rozstrzygnięcie sprawy i wykorzystuje ten błąd jako uzasadnienie wydania niekorzystnej decyzji. Przeciwnie, organ prowadzący postępowanie winien zajmować wobec strony postawę otwartą, nacechowaną zrozumieniem jej interesu /W. Dawidowicz, Postępowanie administracyjne, 1983 r., str. 91 i następne/. Mając na uwadze powyższą naczelną zasadę postępowania administracyjnego Minister Finansów w decyzji z 31 stycznia 1996 r. dotyczącej wytycznych w sprawie organizacji prac w urzędach skarbowych w zakresie ewidencji identyfikacji podatników nakazał podległym organom administracji podatkowej wzywać podatnika do uzupełnienia braków zgłoszenia i nakazał poszczególnym komórkom Urzędu Skarbowego współdziałać ze sobą. Inne zachowanie stanowi odwzorowanie negatywnych pozycji zajmowanych przez organy podatkowe napiętnowane wcześniej przez luminarzy polskiej nauki prawa administracyjnego. Z kolei w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 23 lipca 1992 r. III ARN 40/92 /Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 1993 nr 4 poz. 68/ z aprobującymi glosami W. Tarasa /Państwo i Prawo 1993 nr 3 str. 110/ i J. Zimmermanna /Państwo i Prawo 1993 nr 8 str. 116/ Sąd Najwyższy stwierdził obowiązek informowania i wyjaśniania stronom przez organ prowadzący postępowanie całokształtu okoliczności faktycznych i prawnych toczącej się sprawy /art. 9 Kpa/ powinien być rozumiany szeroko, jak to jest tylko możliwe. Udowodnione naruszenie tego obowiązku powinno być rozumiane jako wystarczająca podstawa do uchylenia decyzji, szczególnie wówczas, gdy urzędnik stwierdza /lub powinien stwierdzić/, że strona zamierza podjąć działania wiążące się dla niej z niekorzystnymi skutkami, lub nawet ryzykiem wystąpienia podobnych skutków. W takim przypadku urzędnik ma wyraźny obowiązek w możliwie jasny sposób wyjaśnić całość okoliczności sprawy stronie i równie wyraźnie wskazać ryzyko wiążące się z zaplanowanymi działaniami. Jest to jedyny odpowiadający zasadzie art. 1 Konstytucji sposób rozumienia art. 9 Kpa. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe, po otrzymaniu pisma strony, w którym podatnik między innymi zgłosił, że zamierza zostać podatnikiem podatku od towarów i usług, powinny zgodnie z obowiązującą zasadą przewidzianą w art. 9 Kpa poinformować go, że istnieje konieczność zgłoszenia na druku VAT-R, bądź też wyjaśnić, czy chodzi tu jedynie o rezygnację ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. A zatem brak udzielenia stosownej informacji przy zgłoszeniu identyfikacyjnym w podatku VAT stanowi naruszenie uzasadnionych interesów strony, zwłaszcza że ustawa o podatku od towarów i usług polegająca na samoopodatkowaniu nie należy do najłatwiejszych w stosowaniu dla przeciętnego podatnika. Biorąc to pod uwagę NSA uchylił zaskarżoną decyzję.