III SA 951/99

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Juliusza K. na decyzję Izby Skarbowej w O. z dnia 25 marca 1999 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę. Aktem notarialnym z dnia 20 października 1998 r. Gmina S. dokonała sprzedaży na rzecz J. i Z. K. działkę gruntu zabudowanego domkiem letniskowym za kwotę 23.591 zł z tym, że na poczet ceny sprzedaży zaliczono kwotę 11.916 zł z tytułu nakładów nabywców poniesionych na wybudowanie domku letniskowego. W cenie sprzedaży mieścił się podatek od towarów i usług /VAT/ w kwocie 2.621,52 zł. Juliusz K. zwrócił się do Urzędu Skarbowego w O. z wnioskiem o zwrot niesłusznie - jego zdaniem - pobranego podatku VAT, gdyż za domek, który wybudował z własnych środków nie płacił przy kupnie działki, a pobrano jedynie od niego podatek VAT od wartości domku. Decyzją z dnia 28 grudnia 1998 r. Urząd Skarbowy w O. na podstawie art. 134 Ordynacji podatkowej oraz art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ odmówił zwrotu tego podatku uznając, że wnioskodawca nie był stroną w postępowaniu podatkowym w tej sprawie. Urząd Skarbowy wyjaśnił, że zgodnie z art. 134 Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, inkasent lub ich następcy prawni, a także osoby wymienione w art. 111-117 tej ustawy. Wnioskodawca był stroną czynności cywilnoprawnej, jaką była umowa sprzedaży działki zabudowanej domkiem letniskowym. Przy tej sprzedaży podatek VAT stanowił element ceny sprzedaży. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, jeżeli wykonują czynności, o których mowa w art. 2 tej ustawy. W tym przypadku podatnikiem VAT w rozumieniu powołanych przepisów, a tym samym stroną jest sprzedawca, czyli Urząd Gminy w S. W odwołaniu od decyzji Urzędu Skarbowego Juliusz K. zarzucił, że Urząd nie wyjaśnił dlaczego nie jest on stroną w sprawie. Zdaniem odwołującego się skoro zapłacił on podatek VAT, to powinien być uznany za podatnika albo płatnika tego podatku, a więc chybione było stanowisko, że osoba, która zapłaciła podatek nie była stroną w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Juliusz K. zarzucił też, że decyzja była niezgodna z prawem również pod względem merytorycznym. Gmina sprzedała mu tylko grunt, natomiast nie mogła mu ani przekazać nieodpłatnie ani sprzedać domku, który był jego własnością. Pobranie podatku VAT przy jednoczesnym nie pobraniu przez Gminę ceny domku świadczy o tym, że nie była to czynność opodatkowana w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o VAT. Nie może być tak, aby płacił on podatek od swojej własności. Decyzją z dnia 25 marca 1998 r. Izba Skarbowa w O. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego. Izba Skarbowa podzieliła stanowisko organu podatkowego I instancji, że Juliusz K. nie jest stroną w postępowaniu podatkowym w rozumieniu art. 134 Ordynacji podatkowej. Również zdaniem Izby nie należy on do żadnej grupy osób wymienionych w tym przepisie, nie jest bowiem ani podatnikiem, ani płatnikiem, ani inkasentem podatku VAT. Podatnikiem w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a więc stroną w postępowaniu, był Urząd Gminy w S. dokonujący sprzedaży nieruchomości, tj. czynności określonej w art. 2 ustawy o VAT. Izba Skarbowa rozważała sprawę w świetle art. 133 Ordynacji podatkowej, w myśl którego stroną w postępowaniu podatkowym jest każdy, kto żąda czynności organu podatkowego, do kogo czynność organu podatkowego się odnosi lub czyjego interesu działanie organu podatkowego chociażby pośrednio dotyczy. Nie oznacza to jednak, że udział strony w postępowaniu jest pozbawiony oparcia w powszechnie obowiązujących przepisach prawa. O tym, czy strona dysponuje legitymacją procesową, czyli materialnym uprawnieniem do występowania z określonym żądaniem decydują przepisy prawa materialnego. Art. 134 Ordynacji podatkowej określa jako stronę w postępowaniu podatkowym podatnika, płatnika i inkasenta oraz osoby wymienione w art. 110-117. Zgodnie z art. 7 Ordynacji podatnikiem jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podatnikiem tego podatku jest podmiot wykonujący czynności określone w art. 2 tej ustawy. W świetle powyższych przepisów Juliusz K. nie jest podatnikiem podatku VAT /ani też płatnikiem lub inkasentem/, nie jest więc stroną postępowania podatkowego w sprawie podatku VAT pobranego przy sprzedaży nieruchomości zabudowanej domem letniskowym. Obowiązek podatkowy ciążył na sprzedawcy tj. Urzędzie Gminy w S., który jest stroną w postępowaniu podatkowym w tej sprawie. Tak więc pod względem formalnoprawnym podatnikiem zobowiązanym do odprowadzenia podatku do budżetu jest Urząd Gminy, jako dokonujący sprzedaży nieruchomości, natomiast w sensie ekonomicznym ciężar podatku ponosi nabywca tej nieruchomości. W odniesieniu do wątpliwości zawartych w odwołaniu Izba Skarbowa dodatkowo wyjaśniła, że w myśl zasady wyrażonej w art. 48 Kc do części składowych gruntu należą budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, zatem domek letniskowy wybudowany na gruncie gminy stanowi część składową nieruchomości, której właścicielem jest Gmina. Gmina dokonując sprzedaży gruntu zabudowanego budynkiem wzniesionym przez dzierżawcę tego gruntu, sprzedaje dzierżawcy grunt zabudowany według ceny rynkowej. Czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dla powstania obowiązku podatkowego w zakresie sprzedaży budynku nie ma znaczenia fakt, że na poczet ceny sprzedaży Gmina zalicza poniesione nakłady. W skardze na decyzję Izby Skarbowej pełnomocnik Juliusza K. zarzuciła, że wydana ona została z naruszeniem art. 133 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Za błędny skarżąca uznała pogląd, że Juliusz K. nie jest stroną w postępowaniu podatkowym. Skarżący zapłacił podatek VAT za pośrednictwem Gminy i pobranie tego podatku rzutuje bezpośrednio na jego sytuacje materialną, zatem jest on stroną takiego postępowania w rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej. Następnie w skardze podniesiono, że ponieważ domek letniskowy, jako rzecz ruchoma, stanowił własność skarżącego, Gmina nie dokonała jego sprzedaży, a więc nie miała prawa pobierać od skarżącego podatku VAT od wartości domku. Sprzedaż dotyczyła tylko gruntu i za grunt skarżący Gminie zapłacił. Gmina błędnie zinterpretowała zasadę wyrażoną w art. 48 Kc. Przepis ten stanowi, że części składowe nieruchomości, a w szczególności budynki i budowle muszą być trwale związane z gruntami. Przedmiotowy domek letniskowy jest postawiony na betonowych słupkach i może być w każdej chwili przeniesiony w inne miejsce bez jego zniszczenia. Nie stanowił on więc części składowej nieruchomości Gminy. Gmina błędnie więc przyjęła, że domek jest jej własnością i w związku z tym pobrała podatek VAT, pomimo, że nie pobrała pieniędzy za sprzedaż domku. W ślad za błędną interpretacją Gminy organy podatkowe I i II instancji przyjęły, że przy akcie notarialnym prawidłowo przyjęto treść art. 48 Kc. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w O. wniosła o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do argumentu podniesionego w skardze, że domek letniskowy jako umieszczony na betonowych słupkach nie jest obiektem trwale związanym z gruntem. Izba Skarbowa wyjaśniła, iż w dokumentacji geodezyjnej oraz w planach zagospodarowania przestrzennego działka gruntu będąca przedmiotem sprzedaży na rzecz skarżącego jest zaewidencjonowana jako grunt zabudowany. W przypadku sprzedaży przez Gminę gruntu zabudowanego budynkiem wzniesionym przez dzierżawcę gruntu nie na możliwości preferencyjnego traktowania dzierżawy w świetle przepisów o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości. Gmina sprzedaje grunt zabudowany według ceny rynkowej uzyskanej z przetargu. Rozpoznając skargę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zasadnie przyjęła Izba Skarbowa, że skarżący nie był stroną w postępowaniu podatkowym w tej sprawie. Wprawdzie art. 233 Ordynacji podatkowej określa szerzej pojęcie strony, jednak art. 234 tej ustawy precyzuje, które osoby uznaje się za stronę w postępowaniu podatkowym. Wśród tych przepisów wymienia m.in. podatnika. Natomiast o tym, kto jest podatnikiem w określonym podatku decydują przepisy prawa materialnego. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podatnikiem tego podatku są osoby, które wykonują czynności określone w art. 2 tej ustawy. W tym przypadku osobą tą była Gmina, która dokonała sprzedaży zabudowanej nieruchomości, na Gminie ciążył obowiązek pobrania podatku VAT i tylko Gmina była podatnikiem tego podatku, a więc stroną w rozumieniu art. 134 Ordynacji podatkowej. Należy zauważyć, że z aktu notarialnego wynikało, iż cena działki wraz z budynkiem osiągnięta została w przetargu podpisanym przez Komisję Przetargową i obejmowała podatek VAT. Kandydatem na nabywcę ustalony został skarżący. Gmina nie mogła więc pobrać innej ceny niż ustalona w przetargu cena rynkowa nieruchomości. Stanowiska tego nie zmienia fakt, że od ceny odliczona została wartość nakładów. Skoro skarżący nie posiadał przymiotu strony i nie mógł domagać się zwrotu podatku, to dalsze rozważania zarzutów i argumentów podniesionych w skardze należało uznać za zbędne. Oceniając więc, że zaskarżona decyzja była zgodna z przepisami prawa Sąd, na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ orzekł jak w sentencji.