I SA/Lu 375/99

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie w składzie następującym Przewodniczący s. NSA D. Małysz Sędziowie NSA J. Marcinowski Wł. Sobuś /spr./ Protokolant apl. prok. M. Ahvazi po rozpoznaniu w dniu 12 czerwca 2000 r. sprawy ze skargi K. L. na decyzję Izby Skarbowej w Lublinie z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oddala skargę 1. Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137, poz. 926 z późn. zm./ Izba Skarbowa w Lublinie utrzymała w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy – K. L. - umorzenia zryczałtowanego podatku dochodowego w kwocie 4.625 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż aktem notarialnym z dnia 27 marca 1996 r. podatniczka dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w [...] przy ul. [...] za cenę 46.250 zł. W dniu 22 kwietnia 1996 r. złożyła w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w [...] oświadczenie, iż uzyskane ze sprzedaży pieniądze przeznaczy na zakup innego mieszkania. W dniu 24 marca 1998 r. - wpłynął do Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] wniosek podatniczki o umorzenie należnego zryczałtowanego podatku od sprzedaży prawa do lokalu, który uzupełniony został pismem z dnia 27 kwietnia 1998 r. Skoro wnioskodawczyni nie dotrzymała warunku wynikającego ze złożonego dnia 22 kwietnia 1996 r. oświadczenia przeto - Urząd Skarbowy pismem z dnia 14 maja 1998 r. powiadomił ją o obowiązku złożenia deklaracji /PIT-23/ o przychodzie osiągniętym ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, objętym zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Izba wskazała, że obowiązek złożenia deklaracji oraz zapłacenia należnego -10 % podatku wraz z odsetkami - wynikał z przepisu art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 z późn. zm./. Deklarację złożyła podatniczka 20 maja 1998 r., lecz nie dokonała wpłaty zadeklarowanego podatku w kwocie 4.625 zł. Rozpoznając odwołanie od decyzji pierwszoinstancyjnej organ II instancji podniósł, że zgodnie z przepisem art. 67 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Konstrukcja cytowanego przepisu wskazuje, że decyzje podejmowane na jego podstawie są decyzjami uznaniowymi, a więc uzależnionymi nie tylko od spełnienia przez wnioskodawcę przewidzianych prawem warunków, lecz również od uznania organu podatkowego. Jednocześnie Izba wyjaśniła, że udzielenie ulgi w postaci umorzenia należności budżetowych jest instytucją wyjątkową, której zastosowanie winny uzasadniać szczególne, nadzwyczajne okoliczności. W związku z tym nie jest ona stosowana powszechnie. Natomiast powszechnie obowiązującą zasadą jest płacenie należnych podatków w prawidłowej wysokości i określonych terminach. Dlatego każdy wniosek podatnika o umorzenie zaległości podatkowej winien być uzasadniony przyczynami o wyjątkowym, nadzwyczajnym charakterze. W ocenie Izby Skarbowej v brak było podstaw faktycznych i prawnych do zastosowania umorzenia. Zaległość podatkowa powstała z powodu niewywiązania się przez podatniczkę z ustawowego obowiązku terminowej zapłaty należnego podatku, która dnia 27 marca 1996 r. sprzedała aktem notarialnym spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 46.250 zł. Uzyskany dochód ze sprzedaży w zupełności wystarczał na zapłacenie należnego z tego tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego w kwocie 4.625 zł. Podatniczka złożyła w dniu 22 kwietnia 1996 r. oświadczenie, że uzyskane ze sprzedaży pieniądze przeznaczy na zakup innego mieszkania. Zakup ten - dla zachowania zwolnienia od podatku dochodowego - powinien nastąpić, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych(nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży. W ocenie organu odwoławczego K. L. będąc świadomą tych warunków, przeznaczyła z własnej woli uzyskany dochód na inne cele /Uregulowanie prywatnego zadłużenia, zakup mebli dla wnuka, podarowanie pieniędzy córce i zięciowi na rozpoczęcie planowanej przez nich działalności gospodarczej/. Tak więc, zdaniem Izby Skarbowej, własnym działaniem skarżąca spowodowała powstanie zaległości podatkowej. Przed wydaniem decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowej organ I instancji przeprowadził stosowne postępowanie, mające na celu rozpoznanie sytuacji materialnej podatniczki /co zostało przedstawione w protokole o stanie majątkowym/. Izba wskazała, że wzięła pod uwagę przy rozpatrywaniu odwołania wszystkie okoliczności i fakty /wymienione szczegółowo w uzasadnieniu decyzji/. W jej ocenie - umorzenie podatku w niniejszej sprawie naruszałoby konstytucyjną zasadę równości i sprawiedliwości opodatkowania. Stawiałoby podatniczkę w uprzywilejowanej pozycji względem podatników rzetelnie wywiązujących się ze swoich ustawowych obowiązków i płacących podatki w ustalonych terminach oraz wymaganej wysokości. Także przedstawione kłopoty rodzinne nie stanowią wystarczającego uzasadnienia do umorzenia zaległości podatkowej. Oznaczałoby to bowiem przerzucenie odpowiedzialności za prywatne sprawy i niepowodzenia skarżącej na budżet państwa. 2. W skardze do Sądu K L wnosi o wznowienie postępowania, wskazując, iż w toku przeprowadzonego postępowania pominięte zostały istotne dla wyjaśnienia sprawy okoliczności. Stwierdza, że wnioskowanie i dowodzenie wynika w dużej mierze z błędu co do faktów i braku uwzględnienia związków przyczynowo-skutkowych. W szerszych motywach skarżąca przedstawia zaistniały w sprawie stan faktyczny. Podnosi fakt sprzedaży mieszkania wobec możliwości zamieszkania z córką i jej rodzin w zamian za pomoc finansową przy budowie domu. Kwota uzyskana ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w wysokości 46.250 zł została wypłacona do rąk zięcia skarżącej. O fakcie sprzedaży i zamiarze zakupu innego mieszkania - pisemnie w dniu 22 kwietnia 1996 r. - został poinformowany Pierwszy Urząd Skarbowy w [...]. Podatniczka zarzuca sprzeczność argumentacji Izby Skarbowej, która w zaskarżonej decyzji w jednym miejscu powołuje art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś w innym stwierdza, że „uzyskany dochód ze sprzedaży w zupełności wystarczył na zapłacenie należnego zryczałtowanego podatku dochodowego w kwocie 4.625 zł". Przedstawia także swoją sytuację rodzinną i mieszkaniową od czasu(kiedy w kwietniu 1996 r. zamieszkała z córką i jej rodziną. Wskazuje na brak porozumienia i konflikty, które w konsekwencji doprowadziły do jej przeprowadzki do domu ojca w Kolonii D. Podkreśla swoją trudną sytuację finansową konieczność ponoszenia kosztów utrzymania i leczenia oraz brak środków na opłacenie stancji. Dom ojca skarżącej jest stary, zniszczony, z walącym się dachem i nie nadaje się do zamieszkania. Skarżąca wyjaśnia, iż w kwietniu 1997 r. zwróciła się do córki o wywiązanie się ze zobowiązań wobec niej do końca maja 1997 r. i zagroziła skierowaniem sprawy do sądu. Brak porozumienia spowodował, że w dniu 23 sierpnia 1997 r. wystąpiła z powództwem przeciwko córce do Sądu Wojewódzkiego w Lublinie. W związku z przedłużaniem się czasu trwania procesu, pismem z dnia 23 marca 1998 r. poinformowała Pierwszy Urząd Skarbowy w [...] o toczącym się postępowaniu sądowym i zwróciła się z wnioskiem o umorzenie przedmiotowego podatku. Wniosek ten Urząd załatwił odmownie - decyzją z dnia [...] nr [...], od której złożyła odwołanie do Izby Skarbowej w Lublinie. Zarzuca, iż mimo braku decyzji organu II instancji otrzymała upomnienie nr [...] z dnia 26 stycznia 1999 r, wzywające ją do zapłaty podatku wraz z odsetkami. Twierdzi, że Izba Skarbowa, oparła się na zeznaniach córki i zięcia, złożonych przed Sądem Rejonowym w B. /k. 20-21/, które jej zdaniem są kłamstwem, czemu dał wyraz Sąd Okręgowy w Lublinie, wydając w dniu 13 stycznia 1999 r. wyrok uznający powództwo /k.32/. Od wyroku tego pozwani złożyli w dniu 23 marca 1999 r. apelację. Dlatego też skarżąca wnosi o wstrzymanie wykonania decyzji do czasu zakończenia postępowania sądowego. 3. W odpowiedzi na skargę Izba wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. 4. Sąd zważył, co następuje: W pełni podzielić trzeba stanowisko organów skarbowych obu instancji, iż w aktualnym stanie prawnym jedyną podstawę prawną w oparciu, o którą mógł być rozpatrzony wniosek skarżącej o umorzenie zaległości w podatku dochodowym stanowi art. 67 § 1 cyt. wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa. Konstrukcja cytowanego przepisu wskazuje, że decyzje podejmowane na jego podstawie są decyzjami uznaniowymi, a więc uzależnionymi nie tylko od spełnienia przez wnioskodawcę przewidzianych prawem warunków, lecz również od uznania organu podatkowego. Wskazać tu należy, iż udzielanie ulg w postaci umarzania należności budżetowych jest instytucją wyjątkową, której zastosowanie winny uzasadniać szczególne, nadzwyczajne okoliczności. Dlatego też, nie jest ona stosowana powszechnie. Natomiast powszechnie obowiązującą zasadą jest płacenie należnych podatków w określonych prawem terminach. Stąd każdy wniosek podatnika o umorzenie zaległości podatkowej winien być uzasadniony przyczynami o wyjątkowym, nadzwyczajnym charakterze. W ocenie Sądu - organy skarbowe w przedmiotowej sprawie słusznie uznały, iż brak jest podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącej i umorzenia obciążającej ją zaległości. Podnieść trzeba, że stosownie do art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /tekst jednolity: Dz.U. z 1993 r. nr 90, poz. 416 z późn. zm./, od dochodu ze sprzedaży prawa majątkowego ustala się podatek w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek ten, jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika, chyba, że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a. W świetle tych przepisów, przychody uzyskane ze sprzedaży praw majątkowych zwolnione są od podatku dochodowego w części wydatkowanej na nabycie w kraju, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu, albo prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub na nabycie wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawa do jednorodzinnego domu mieszkalnego, prawa do lokalu mieszkalnego w małym domu mieszkalnym oraz na budowę, rozbudowę albo remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Według art. 28 ww. ustawy - jeśli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi od terminu płatności /14 dni od dnia sprzedaży/ do dnia zapłaty w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. W terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru /art. 28 ust. 4 cyt. ustawy/. Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy, obciążająca skarżącą zaległość w zryczałtowanym podatku dochodowym /w kwocie 4.625 zł/ jest wynikiem niedotrzymania warunków wynikających z cyt. wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mimo złożenia w dniu 22 kwietnia 1996 r. oświadczenia o przeznaczeniu pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na zakup innego mieszkania /k. 3/. W tej sytuacji zasadna jest utrata zwolnienia z zapłaty podatku. Wskazać także trzeba, iż umorzenie zaległego podatku na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadnione jest ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym jedynie w takich wypadkach, które spowodowane zostały działaniem czynników niezależnych od sposobu postępowania podatnika, co w przypadku skarżącej nie miało miejsca. Ponadto podnieść trzeba, iż decyzje wydane w oparciu o art. 67 Ordynacji podatkowej mają charakter uznaniowy. Tego rodzaju decyzje mogą być przez Naczelny Sąd Administracyjny uchylone jedynie w razie stwierdzenia naruszeń przepisów postępowania podatkowego zawartych w Ordynacji podatkowej, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. Takich naruszeń w sprawie niniejszej Sąd nie stwierdził, mając w szczególności na uwadze, iż przedmiotem rozważań Izby Skarbowej w Lublinie - były wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia /o czym była już wyżej oddzielnie mowa/. Brak było zatem podstaw do stwierdzenia, iż przekroczone zostały w sprawie niniejszej, nakreślone przez prawo, granice uznania administracyjnego. 5. Mając powyższe na uwadze Sąd - na mocy art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm./ - orzekł jak w sentencji.