I SA/Łd 968/99

Zarządzanie nieruchomością, w skład której wchodzą wyłącznie lokale użytkowe z istoty swej przeznaczone na cele inne niż mieszkaniowe, nie może być zwolnione od podatku VAT, jak to ma miejsce w przypadku zarządzania nieruchomością o charakterze mieszkalnym. Jednocześnie niezasadne naliczenie przez samego podatnika w deklaracji VAT-7 22 procent podatku VAT między innymi od płac i innych wydatków związanych z utrzymaniem administracji oraz niezapłacenie zadeklarowanego podatku, a następnie wydanie przez urząd skarbowy decyzji określającej zaległości podatkowe w wysokości deklarowanej, uniemożliwia temu podatnikowi skuteczne złożenie korekty tej deklaracji w zakresie zmniejszenia podatku nienależnie zadeklarowanego od płac. Urząd Skarbowy wszczął wobec Wspólnoty Mieszkaniowej postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia z budżetem podatku od towarów i usług za lata 1996 i 1997. Wspólnota rozpoczęła działalność w marcu 1995 r. Zgłoszenie rejestracyjne na formularzu NIP-2 Wspólnota złożyła prawie rok później, zaś zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R Wspólnota złożyła prawie trzy lata później /w dniu 31 grudnia 1997 r./. W zgłoszeniu tym zakreśliła poz. 39 pkt 2 oznaczającą, że w poprzednim roku podatkowym osiągnęła obrót w kwocie wyższej niż kwota określona w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W toku postępowania podatkowego ustalono, że Wspólnota już w grudniu 1995 r. przekroczyła kwotę obrotu uprawniającą do korzystania ze zwolnienia z podatku VAT. Strona na żądanie kontrolujących sporządziła deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące 1996 i 1997 r., w których naliczyła podatek VAT w wysokości 22 procent między innymi od płac i innych wydatków związanych z utrzymaniem administracji. Deklarację VAT-7 za poszczególne miesiące 1996 r. Wspólnota złożyła dnia 28 maja 1998 r., wykazując w niej wartość sprzedaży towarów i usług oraz podatek należny oraz podatek naliczony podlegający odliczeniu od podatku należnego. Ponieważ Wspólnota zadeklarowanego podatku nie wpłaciła, urząd skarbowy na podstawie posiadanych danych wydał decyzję określającą zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lutego do grudnia 1997 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Jednocześnie mając w tym zakresie wątpliwości prawne Wspólnota wystąpiła z zapytaniem do urzędu skarbowego o rozstrzygnięcie kwestii podatku VAT od kosztów. Z otrzymanej odpowiedzi wynikało, że koszty te nie są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT i dlatego strona sporządziła skorygowane deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące 1996 i 1997 r., które złożyła w dniu 2 grudnia 1998 r. Zdaniem skarżącego skorygowane deklaracje VAT-7 powinny zostać uwzględnione i nie ma w tym przypadku zastosowania art. 33 ustawy z 8 stycznia 1999 r., ponieważ Wspólnota nie wystawiała faktur VAT z wykazaną kwotą podatku VAT. Podatek ten od kosztów i płac oraz innych wydatków związanych z utrzymaniem Wspólnoty został wyliczony w rejestrach sprzedaży 1996 i 1997 r., a po otrzymaniu informacji z urzędu został skorygowany również w tych rejestrach. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Wspólnoty wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu swego stanowiska strona podała, że w dniu 20 lutego 1996 r. złożyła we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne NIP-2. Otrzymana wówczas interpretacja prawna odnotowana na druku NIP-2 w postaci zapisu "zwolnienie przedmiotowe" sprawiła, iż Wspólnota nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego do podatku VAT. Zdaniem skarżącego, jeżeli Izba Skarbowa uznała, iż adnotacja urzędu była prawidłowa, to powinna uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie w sprawie, bowiem nie było podstaw do wydania decyzji wymiarowej wobec podmiotu zwolnionego od podatku. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W szczególności wskazano, że dokonana przez urząd skarbowy adnotacja na druku NIP-2 "zwolnienie przedmiotowe" nie mogła wprowadzić Wspólnoty w błąd. Adnotacja ta była prawidłowa, ponieważ wspólnota na złożonym druku sama podała kod Klasyfikacji Gospodarki Narodowej odnoszący się do gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Działalność ta w omawianym okresie była zwolniona od podatku VAT. Okoliczność, że strona zarządzała nieruchomością składającą się wyłącznie z lokali użytkowych wyłączała możliwość korzystania ze zwolnienia. Prowadzenie na tą okoliczność postępowania dowodowego uznano za bezprzedmiotowe. Uwzględnienie korekty uznano za niedopuszczalne, ponieważ została ona złożona w dniu 2 grudnia 1998 r., a zatem po zakończeniu kontroli i wydaniu decyzji z dnia 21 października 1998 r. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Wspólnota Mieszkaniowa została utworzona w oparciu o ustawę z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali /Dz.U. nr 85 poz. 388 ze zm./. Jej działania regulowały postanowienia regulaminu, a celem było zarządzanie częścią wspólną nieruchomości składającą się wyłącznie z lokali użytkowych oraz administrowanie całą nieruchomością znajdującą się pod wskazanym adresem. Podatnik rozpoczął działalność w dniu 23 marca 1995 r., a w dniu 20 lutego 1996 r. złożył w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2. Na oryginale tego dokumentu znajduje się adnotacja "zwolnienie przedmiotowe" sporządzona przez pracownika urzędu, z czego ówczesny administrator wyprowadził wniosek, iż stowarzyszenie zarządzające nieruchomością korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku od towarów i usług. Potwierdził to odręczną notatką z dnia 20 lutego 1996 r. dołączoną do akt administracyjnych. Stanowisko takie nie jest słuszne. Zwolnienie podatkowe musi każdorazowo mieć oparcie w konkretnych przepisach prawa. Artykuł 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ w brzmieniu obowiązującym w 1996 r. stanowił, że zwalnia się od podatku VAT świadczenie usług wymienionych w załączniku nr 2 do cytowanej ustawy. Zwolnienie to obejmowało usługi mieszkaniowe z wyłączeniem najmu w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe oraz niematerialne usługi komunalne. Tymczasem jak wyżej wskazano Wspólnota zajmowała się zarządzaniem nieruchomością, w której były wyłącznie lokale użytkowe z istoty swej przeznaczone na cele inne niż mieszkaniowe. Oznacza to, że od chwili podjęcia działalności strona skarżąca winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, chyba, że dokonała wyboru zwolnienia od podatku. Jak już przekonywująco wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie można w sprawie mówić o wprowadzeniu podatnika w błąd przez organy podatkowe. To sama strona sporządzając druk NIP-2 i wadliwie wpisując kod Klasyfikacji Gospodarki Narodowej doprowadziła do naniesienia przez pracownika urzędu adnotacji, która choć zgodna z kodem, w konsekwencji okazała się nieprawdziwa. Podatnik nie zwracał się przy tym na piśmie do właściwego organu podatkowego o wyjaśnienie okoliczności faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie jego praw i obowiązków. Organy skarbowe nie podały przecież, że w sytuacji podatnika świadczącego usługi najmu lokali użytkowych ma miejsce ustawowe zwolnienie przedmiotowe w podatku VAT. Brak pisemnych dowodów w tym zakresie czynił niezasadnym przeprowadzanie dowodu z zeznań świadków. Rozpoczynając działalność gospodarczą strona skarżąca nie była zatem podatnikiem zwolnionym z mocy prawa z podatku od towarów i usług. Mogła jednak wybrać zwolnienie od tego podatku na podstawie art. 14 ust. 6 omawianej ustawy pod warunkiem złożenia we właściwym urzędzie skarbowym pisemnego oświadczenia o wyborze zwolnienia przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży. Strona czynności takiej nie dokonała. Skoro zatem Wspólnota nie złożyła oświadczenia o wyborze zwolnienia i jednocześnie wykonywała usługi opodatkowane podatkiem VAT, to od chwili rozpoczęcia działalności stała się podatnikiem tego podatku zobowiązanym do zachowania wszystkich rygorów przewidzianych w ustawie. Tymczasem przeprowadzona kontrola wykazała, że w 1996 r. ewidencja dla potrzeb podatku od towarów i usług nie była prowadzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 27 ust. 4 omawianej ustawy, nie sporządzano deklaracji VAT-7 ani nie odprowadzano podatku w terminie. Deklaracje za miesiące od lutego do grudnia 1996 r. zostały złożone dopiero w dniu 28 maja 1998 r. Wobec faktu, że wykazane w nich należności nie zostały zapłacone, doszło do wydania decyzji podatkowej określającej zaległość w podatku VAT w wysokości wyliczonej przez skarżącego. Po ponad roku od zakończenia kontroli i wydania decyzji, Wspólnota w dniu 2 grudnia 1998 r. złożyła korekty deklaracji za poszczególne miesiące 1996 r. zmniejszające zaległość podatkową. Wskazała przy tym, że zawyżenie podatku było wynikiem błędnych informacji udzielanych przez pracowników urzędu skarbowego i dopiero po uzyskaniu oficjalnej wykładni przepisów przez organy skarbowe możliwe było dokonanie korekty. Jednocześnie strona podniosła, że nie wystawiała faktur, w których wskazana byłaby kwota podatku, a zatem nie doszło do sytuacji, o której mowa w art. 33 ustawy o VAT. Użyte argumenty nie mogą przesądzać o obowiązku uwzględnienia korekt deklaracji VAT-7 złożonych po wydaniu decyzji przez organy skarbowe z braku podstawy prawnej do takiego działania. Zgodnie, bowiem z brzmieniem art. 27 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług przepisów ust. 5 i 6 ustawy nie stosuje się, jeżeli podatnik dokonał korekty deklaracji podatkowej i wpłaty podatku w zmienionej wysokości przed dniem wszczęcia kontroli przez urząd skarbowy. Sytuacja taka nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. Jak wyżej wskazano zmiana deklaracji nastąpiła nie tylko po zakończeniu kontroli, ale nawet po wydaniu decyzji przez organ podatkowy I instancji. Brak było, zatem podstaw prawnych do uwzględnienia korekty w toku postępowania odwoławczego, skoro błędne zapisy i wyliczenia podatku wynikały z dokumentów samego podatnika. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze strona nie udowodniła, aby zawyżenie podatku VAT nastąpiło na skutek wadliwych informacji udzielanych przez pracowników urzędu skarbowego. Przeciwnie w aktach sprawy znajduje się odpowiedź na pytanie Wspólnoty Mieszkaniowej z dnia 25 listopada 1998 r. dotyczące zasadności naliczania podatku VAT od różnego rodzaju kosztów. Informacja ta jest prawidłowa, choć odmienna od interpretacji przyjętej przez podatnika. Nie może to jednak stanowić podstawy do zmiany decyzji podatkowej wydanej po przeprowadzeniu kontroli. Uznając zatem, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani procesowego, Sąd na podstawie przepisu art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, skargę oddalił.