I SA/Gd 2176/01

1. Nawet w sytuacji, gdyby syndyk prowadził działalność gospodarczą, majątek w ten sposób nabyty wejdzie w skład masy upadłości, a zatem wszelkie należności istniejące zarówno na dzień ogłoszenia upadłości jak i powstałe po jej ogłoszeniu na skutek działań syndyka podlegają zaspokojeniu z masy upadłości. A skoro tak, to kolejność zaspokojenia tychże należności musi następować według reguł przewidzianych w art. 204 par. 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe /Dz.U. 1991 nr 118 poz. 512 ze zm./ jako przepisu lex specialis - z wyłączeniem regulacji przewidzianych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm.. 2. Przepis art. 273 par. 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej ma zastosowanie tylko do wpłat dokonywanych przez podatnika. W rozważanej sprawie kwestia sporna sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji, gdy syndyk jako płatnik dokonuje wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych /PIT-4/ z naruszeniem terminu określonego w art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176/, dokonana wpłata podlega zarachowaniu na należność główną i odsetki zgodnie z art. 55 par. 2 Ordynacji podatkowej /jak twierdzą organy podatkowe/, czy też odsetki od istniejącej w dacie wpłaty zaległości podatkowej podlegają zaspokojeniu w kolejności przewidzianej w art. 204 par. 1 pkt 7 prawa upadłościowego /jak twierdzi syndyk/, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej i odsetek. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe bez przeprowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie przyjęły, że przedmiotowa zaległość podatkowa powstała w związku z prowadzoną przez syndyka działalnością gospodarczą. Pełnomocnik skarżącego zaprzeczył, aby syndyk prowadził działalność gospodarczą i wyjaśnił, że syndyk prowadził przedsiębiorstwo - zgodnie z art. 114 Prawa upadłościowego. Powyższe, w ocenie sądu, nie zmienia jednakże zasad zaspokajania wierzycieli z masy upadłości. Aby odpowiedzieć na powyższe pytanie w pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w skład masy upadłości zgodnie z art. 20 par. 1 prawa upadłościowego wchodzi nie tylko majątek upadłego należący do niego w dniu ogłoszenia upadłości, ale i też nabyty w toku postępowania. Z powyższego, zdaniem sądu, wywieść należy, że nawet w sytuacji, gdyby syndyk prowadził działalność gospodarczą, majątek w ten sposób nabyty, wejdzie w skład masy upadłości a zatem wszelkie należności istniejące zarówno na dzień ogłoszenia upadłości jak i powstałe po jej ogłoszeniu na skutek działań syndyka podlegają zaspokojeniu z masy upadłości. A skoro tak, to kolejność zaspokojenia tychże należności musi następować według reguł przewidzianych w art. 204 par. 1 Prawa upadłościowego jako przepisu lex specialis - z wyłączeniem regulacji przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Należy zauważyć, że podatki związane z czynnościami syndyka nie tylko są uprzywilejowane w ten sposób, iż są zaliczone do pierwszej kategorii, ale też podlegają zaspokojeniu w miarę wpływu pieniędzy do masy, a dopiero później ewentualnie w drodze podziału. Oznacza to z jednej strony ich uprzywilejowanie, ale z drugiej strony niemożność innego ich traktowania niż pozostałych należności w tej samej kategorii. Biorąc pod uwagę przepis art. 205 Prawa upadłościowego stanowiącego o sposobie zaspokajania tych należności, w powiązaniu z istotą postępowania upadłościowego dojść należy do wniosku, iż niedopuszczalne jest zarachowywanie wpłacanych przez syndyka kwot podatku według reguł z Ordynacji podatkowej. Na poparcie słuszności powyższego stanowiska warto przywołać wyrok Sądu Najwyższego z dnia 21 maja 2002 r. w sprawie III RN 67/01 /teza - Rzeczpospolita nr 126 z 1-2 czerwca 2002 r./, w którym wyrażono pogląd, iż "po ogłoszeniu upadłości nie można przymusowo ściągać podatków należnych w związku z działalnością prowadzoną przez syndyka masy upadłości. Uiszcza się je z masy upadłości, czyli z kwot uzyskanych z likwidacji majątku dłużnika, wedle zasad określonych w prawie upadłościowym". W wyroku tym wyrażono również pogląd, że należności podatkowe powstałe po wszczęciu postępowania upadłościowego przedsiębiorcy nie mają specjalnego statusu, który pozwalałby na ich przymusowe ściągnięcie w trakcie postępowania upadłościowego, niezależnie od reguł dotyczących tzw. kolejności zaspokojenia ustalonych w prawie upadłościowym. Przymusowe ściąganie tych podatków w trybie postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko masie upadłości jest wiec w ocenie SN niedopuszczalne. Powyższy pogląd miałby zastosowanie do niniejszej sprawy, gdyby wpłata dokonana przez syndyka dotyczyła zaległości podatkowych podatnika. Natomiast z okoliczności sprawy wynika, że wpłata dotyczyła zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wykonywania przez syndyka obowiązków płatnika. W takiej sytuacji inne zarachowanie wpłaty niż to wynika z wniosku wpłacającego jest niedopuszczalne również z tej przyczyny, że przepis art. 273 par. 1 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej ma zastosowanie tylko do wpłat dokonywanych przez podatnika.