I SA/Łd 807/01

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Banku Spółdzielczego w P. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. Ośrodek Zamiejscowy w S. z 19 kwietnia 2001 r. (...) w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. - oddala skargę. Decyzją z 26.1.2001 r. urząd skarbowy odmówił Bankowi Spółdzielczemu stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w kwocie X zł. W uzasadnieniu podano, że 29.12.2000 r. bank zwrócił się o stwierdzenie nadpłaty na podstawie załączonej do wniosku deklaracji korygującej podatek dochodowy za 1999 r. Według wnioskodawcy nadpłata wynika z tego, że w przychodach do opodatkowania zostały ujęte dopłaty do oprocentowania kredytów preferencyjnych, które należy kwalifikować jako przychód z tytułu dotacji, a nie z tytułu otrzymanych odsetek od udzielonych kredytów. W listopadzie 2000 r. w banku była przeprowadzona kontrola skarbowa, a następnie decyzją z 14.12.2000 r. inspektor kontroli skarbowej określił bankowi wysokość zobowiązania i zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. Od decyzji tej podatnik nie wniósł odwołania /termin wniesienia odwołania minął 28.12.2000 r./. Urząd skarbowy uznał, że dopłaty do oprocentowania kredytów preferencyjnych zostały prawidłowo uwzględnione w przychodach banku, w związku z czym brak jest uzasadnienia do zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu tych dopłat i stwierdzenia nadpłaty. Decyzją z 19.04.2001 r. izba skarbowa - po rozpatrzeniu odwołania banku - utrzymała w mocy wymienioną decyzję urzędu skarbowego. Izba uznała, że przepis art. 79 par. 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej wyraźnie wskazuje, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty może zostać wszczęte jedynie na wniosek strony, która jest uprawniona do jego złożenia, jeżeli sama wykazała zobowiązanie w niewłaściwej wysokości w zeznaniu /deklaracji/. W odniesieniu do rozliczeń banku z budżetem za 1999 r. zostało przeprowadzone przez inspektora kontroli skarbowej postępowanie kontrolne, w którego wyniku zostało określone w decyzji z 14.12.2000 r. zobowiązanie w dochodowym od osób prawnych, zaległość podatkowa i odsetki za zwłokę. Zatem należne za 1999 r. zobowiązanie nie wynika ze złożonego przez podatnika zeznania, lecz z wydanej decyzji. W skardze do sądu administracyjnego Bank Spółdzielczy podniósł, że inspektorzy kontroli skarbowej przeprowadzający kontrolę naruszyli przepisy art. 121 par. 1, art. 14 par. 6 i art. 122 Ordynacji podatkowej, nie uwzględniając w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego za 1999 r. dopłat do oprocentowania kredytów preferencyjnych jako dotacji z budżetu państwa zwolnionych z opodatkowania, tym bardziej, że w protokole kontroli odnoszą się do tych dopłat jako podstawy ustalenia podatku dochodowego. Od decyzji inspektora z 14.12.2000 r. bank nie odwołał się, gdyż podzielił jego pogląd w zakresie kwalifikacji kosztów, zaś w czasie przeprowadzenia kontroli bank nie wiedział o możliwości zwolnienia z podatku otrzymanych dotacji w postaci dopłat do oprocentowania kredytów. Natomiast izba skarbowa, wydając zaskarżoną decyzję, zapomniała, że w myśl art. 78 par. 1 Ordynacji podatkowej prawo do zwrotu nadpłaty wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin określony w art. 76 par. 1, a w myśl art. 76 par. 1 pkt 3 - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji. Odpowiadając na skargę, izba skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując argumenty z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Stosownie do art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "a" Ordynacji podatkowej, uprawnienie do złożenia żądania o stwierdzenie nadpłaty przysługuje m.in. podatnikom podatku dochodowego od osób prawnych, jeżeli w zeznaniach wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne bądź w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali kwotę nadpłaty w wysokości mniejszej od należnej. Oznacza to, że przepis ten ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego została wyliczona wyłącznie w drodze samoobliczenia podatku przez podatnika, czyli w przypadku podatku dochodowego od osób prawnych - w zeznaniu o wysokości dochodu osiągniętego w roku podatkowym, o którym jest mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast, jeżeli doszło do weryfikacji tego samoobliczenia przez organ podatkowy, to zobowiązanie podatkowe wynika z decyzji tego organu /patrz zdanie ostatnie powołanego art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 21 par. 3 Ordynacji podatkowej/, a nie z zeznania podatkowego sporządzonego przez podatnika. Tak więc, dopóki istnieje w obrocie prawnym decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości niż wykazana w zeznaniu, nie jest możliwe wydanie na żądanie podatnika decyzji stwierdzającej nadpłatę na podstawie art. 79 par. 2 pkt 1 lit. "a" Ordynacji podatkowej. I właśnie taka sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie. W przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych skarżącego banku za 1999 r. zostało wszczęte postępowanie kontrolne, a następnie została wydana decyzja inspektora kontroli skarbowej z 14.12.2000 r., w której określono wysokość zobowiązania z tytułu tego podatku w innej /wyższej/ wysokości niż wykazana w zeznaniu podatkowym złożonym przez bank. Decyzja ta stała się ostateczna i dopiero wtedy bank wystąpił o stwierdzenie nadpłaty. Zasadnie zatem, izba skarbowa uznała, że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. wynika nie ze złożonego zeznania podatkowego, ale z ostatecznej decyzji podatkowej, a tym samym nie jest możliwe skuteczne domaganie się przez podatnika stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Za przyjętym stanowiskiem przemawia także wyrażona w art. 128 Ordynacji podatkowej zasada trwałości decyzji ostatecznych. Zawarte w ostatecznej decyzji inspektora kontroli skarbowej z 14.12.2000 r. rozstrzygnięcie o wysokości podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. obowiązuje dopóty, dopóki decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego w przewidzianym przez prawo trybie nadzwyczajnym. Natomiast stwierdzenie nadpłaty prowadziłoby do uchylenia skutków prawnych tej decyzji, gdyż jest uzależnione od stwierdzenia, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż określona w decyzji. W rozpatrywanej sprawie nie jest również możliwe odniesienie się przez sąd do zarzutów skargi dotyczących postępowania zakończonego wymienioną decyzją inspektora kontroli skarbowej z 14.12.2000 r., która jest ostateczna i prawomocna. Możliwe to byłoby tylko wtedy, gdyby podatnik wniósł odwołanie od tej decyzji, a następnie skargę do sądu administracyjnego. Ponadto, z uwagi na uznanie przez sąd, że - wobec istnienia w obrocie prawnym ostatecznej i prawomocnej decyzji określającej wysokość zobowiązania i zaległości w podatku dochodowym za 1999 r. - nie ma możliwości stwierdzenia nadpłaty w tym podatku za ten rok, bezprzedmiotowe jest rozważanie kwestii zwolnienia od podatku dochodowego w 1999 r. oprocentowania kredytów preferencyjnych. Kwestia ta mogła być podnoszona przez podatnika w toczącym się postępowaniu dotyczącym określenia wysokości zobowiązania podatkowego; bez znaczenia jest okoliczność, że podatnik nie wiedział wtedy o możliwości zwolnienia omawianych dopłat z podatku. Z powyższych względów na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ oddalono skargę.