I SA/Lu 601/02

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Polskiego Związku Działkowców - Okręgowy Zarząd w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 12 czerwca 2002 r. (...) w przedmiocie opłaty skarbowej - uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta L. z dnia 27 kwietnia 2002 r. (...); (...) Zaskarżoną decyzją z dnia 12 czerwca 2002 r. (...), po rozpatrzeniu odwołania Polskiego Związku Działkowców - Okręgowy Zarząd w L. od decyzji Prezydenta Miasta L. z dnia 27 kwietnia 2002 r. (...), w przedmiocie opłaty skarbowej za wydanie 9 pozwoleń wodnoprawnych na eksploatację i pobór wód podziemnych z ujęć w pracowniczych ogrodach działkowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Jak wynika z uzasadnienia powyższej decyzji, decyzją z dnia 27 kwietnia 2002 r. organ I instancji - Prezydent Miasta L. zobowiązał Polski Związek Działkowców - Okręgowy Zarząd w L. do uiszczenia opłat skarbowych w wysokości po 190 zł za każde z pozwoleń wodnoprawnych na eksploatację i pobór wód podziemnych z ujęć w Pracowniczych Ogrodach Działkowych im. A. M., "B.", "M.", "S.", "B.", "B.", "L. P.", "S. G.", "W.", jednak strona wniosła od tej decyzji odwołanie żądając jej uchylenia i podnosząc, iż przy jej wydaniu nie uwzględniono art. 14 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych, przewidującego zwolnienie strony oraz jej członków z podatków i opłat administracyjnych, oraz art. 9 tej ustawy, zgodnie z którym do obowiązków gminy należy, między innymi, zaopatrzenie ogrodów działkowych w wodę. Zdaniem strony, wydana decyzja ma charakter administracyjnoprawną, a więc i opłaty nią wymierzone są "opłatami administracyjnymi", jest zatem oczywiste, że strona jest od tych opłat zwolniona. Rozpatrując sprawę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. nie podzieliło stanowiska strony i wskazało, że w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. "d" ustawy o opłacie skarbowej opłacie tej podlegają w sprawach indywidualnych z zakresu administracji publicznej zezwolenia /pozwolenia, koncesje/, wydane na wniosek zainteresowanego, stosownie zaś do art. 4 ust. 1 tej ustawy obowiązek zapłaty opłaty skarbowej ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych i jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, jeżeli wystawiają /sporządzają/ dokumenty, składają podania i załączniki do podań albo jeżeli na ich wniosek dokonuje się czynności urzędowych lub wydaje zaświadczenia lub zezwolenia. Szczegółowy wykaz przedmiotów opłaty skarbowej, wysokości stawek opłaty od poszczególnych przedmiotów oraz zwolnień określa tabela stanowiąca załącznik do ustawy. W części IV tabeli, w przedmiocie zezwolenia - ust. 27 pkt 2, ustawodawca objął opłatą skarbową pozostałe zezwolenia wodnoprawne, przyjmując stawkę 190 zł Nie przewidział w tym przypadku zwolnień od opłaty. Zdaniem organu odwoławczego, nie jest trafny pogląd strony, iż opłata administracyjna stanowi opłatę skarbową, bowiem opłata administracyjna jest świadczeniem regulowanym przez art. 18 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - nie może dotyczyć czynności objętych opłatą skarbową, ma charakter fakultatywny i może być wprowadzana tylko za czynności wykonywane przez organy podległe radzie gminy. Art. 14 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych nie stanowi podstawy do zwolnienia od opłaty skarbowej dlatego, że nie obejmuje on opłaty skarbowej. Na rozstrzygnięcie nie ma natomiast wpływu regulacja art. 9 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych, gdyż przepis ten nie pozostaje w związku z przepisami ustawy o opłacie skarbowej i podobnie jak powoływany przez stronę par. 8 jej statutu, nie wyklucza stosowania przepisów ostatnio powołanej ustawy. Na powyższą decyzję Polski Związek Działkowców - Okręgowy Zarząd w L. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie - Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie. Wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji i zarzucając, że wydane one zostały z naruszeniem art. 14 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych, w uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, iż jego zdaniem - opłata wymierzona zaskarżoną decyzją jest opłatą administracyjną, o której mowa w art. 14 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych, bowiem w dacie uchwalenia tej ustawy pojęcie opłaty administracyjnej rozumiane było szerzej niż przyjęło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., ustawa o opłacie skarbowej nie zawiera zaś przepisu uchylającego, art. 14 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych. Zwolnienie, o którym mowa, odnosi się zresztą nie tylko do opłat administracyjnych, ale i do podatków. Skarżący zwrócił też uwagę, że członkowie Związku na własny koszt wybudowali studnie i sieć wodociągową, gdyż nie mogli się doczekać realizacji przez władze miasta L. obowiązków wynikających z art. 9 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych, a obecnie jest to pretekstem do nakładania na stronę dodatkowych opłat. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem /art. 21 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ podzielić należy pogląd skarżącego Polskiego Związku Działkowców - Okręgowy Zarząd w L., iż decyzja ta, jak i utrzymana nią w mocy decyzja organu I instancji, wydane zostały z istotnym naruszeniem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 6 maja 1981 r. o pracowniczych ogrodach działkowych /Dz.U. 1996 nr 85 poz. 390 ze zm./, który - w brzmieniu obowiązującym w roku 2002 - stanowił, iż Polski Związek Działkowców z tytułu prowadzenia działalności statutowej, a jego członkowie z tytułu użytkowania działki, zwolnieni są od podatków i opłat administracyjnych /ust. 2 nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy/. Jak trafnie wyjaśnił w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy, opłatami administracyjnymi są opłaty ustalone uchwałą rady gminy na podstawie art. 18 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84/, nie wynikają więc one z ustawy oraz nie mają charakteru generalnego. Jeśli natomiast chodzi o znaczenie użytego w powołanym przepisie pojęcia podatków, to ustalając je zauważyć przede wszystkim należy, że wymieniona ustawa o pracowniczych ogrodach działkowych uchwalona została w maju 1981 r., tj. w okresie obowiązywania ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm.; t.j. - Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./. Ustawa ta nazywała podatkiem świadczenie podatkowe rozumiane jako kwota pieniężna należna do zapłaty z tytułu zobowiązania podatkowego /art. 2 ust. 1 tej ustawy/, zaś zobowiązaniem podatkowym - zobowiązanie do uiszczenia tego podatku wynikające z określonego ustawą obowiązku podatkowego /art. 2 ust. 1 i 2 tej ustawy/. Nie ulegało zatem wątpliwości, że podatkiem jest nie tylko taka danina publiczna, która w nazwie swej zawiera słowo "podatek", ale także każda inna danina publiczna, która nosi cechy podatku - jest nieodpłatnym, bezzwrotnym, przymusowym świadczeniem pieniężnym na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego mającym charakter generalny i nałożonym ustawą. Opłata skarbowa jest podatkiem w podanym rozumieniu, tak w świetle stanu prawnego obowiązującego w roku 1981 /por.: dnia 19 grudnia 1975 r. o opłacie skarbowej - Dz.U. nr 45 poz. 226/, jak i obecnie /por.: ustawy z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej - Dz.U. nr 86 poz. 960/. Konstatacja ta znajduje dodatkowe jednoznaczne potwierdzenie w treści art. 7 ust. 4 powołanej ustawy o zobowiązaniach podatkowych obowiązującego do dnia 1 marca 1989 r. /uchylonego z mocy art. 15 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej - Dz.U. nr 4 poz. 23/. Zauważyć przy tym należy, że we wskazanym okresie charakter prawny opłaty skarbowej nie uległ zmianie. Do materii ustawowych należy także wprowadzanie zwolnień podatkowych, co polega na określeniu przez ustawodawcę stanów faktycznych i prawnych, będących przedmiotem podatku, wyłączonych z mocy prawa spod opodatkowania, bądź na wskazaniu grup podatników, którzy z mocy prawa są zwolnieni od podatku. Takie właśnie zwolnienie podmiotowe przewiduje cytowany wyżej art. 14 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych, zwalniając Polski Związek Działkowców od podatków i opłat administracyjnych /z tytułu prowadzenia działalności statutowej/. W sytuacji, gdy okoliczność, iż należyte prowadzenie pracowniczych ogrodów działkowych, w tym w sposób umożliwiający prowadzenie upraw ogrodniczych, należy do statutowych zadań strony skarżącej, nie była przez organy podatkowe kwestionowana, zaś - jak wykazano wyżej - opłata skarbowa jest podatkiem w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych, stwierdzić należało, że nałożenie na skarżącą obowiązku zapłaty opłat skarbowych określonych decyzją organu podatkowego z dnia 27 kwietnia 2002 r., a utrzymaną w mocy zaskarżoną decyzją, nastąpiło z naruszeniem tego przepisu. Fakt, że organy podatkowe trafnie uznały, że opłata skarbowa nie należy do kategorii opłat administracyjnych oraz okoliczność, że opłata skarbowa nie została w wymienionym przepisie przywołana expressis verbis, nie mają znaczenia, skoro opłata ta mieści się w użytym w wymienionym przepisie pojęciu podatków. Nie ma również znaczenia, że ustawa z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej nie przewiduje zwolnienia dla Polskiego Związku Działkowców, gdy zwolnienie takie /o ogólniejszym charakterze/ zawarte jest w art. 14 ust. 1 ustawy o pracowniczych ogrodach działkowych, zaś powołana ustawa o opłacie skarbowej nie zawiera przepisu wyłączającego moc prawną zwolnień podatkowych wynikających z innych ustawi /jak to czyni na przykład art. 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./. Niezależnie od powyższego i jedynie na marginesie, bowiem nie ma to istotnego znaczenia dla treści rozstrzygnięcia, zwrócić należy uwagę, że do postępowania w przedmiocie opłaty skarbowej zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm., por.: art. 2 par. 1 pkt 3 tej ustawy/, nie zaś przepisy Kpa. Wobec powyższego, skoro zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały z mającym istotny wpływ na wynik sprawy naruszeniem prawa materialnego, należało je uchylić na zasadzie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 powołanej wyżej ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym i zasądzić na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania stosownie do art. 55 ust. 1 tej ustawy.