I SA/Łd 1907/01

Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność skargi Sylwestra W. na decyzję Izby Skarbowej w (...) z dnia 2 października 2001 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2000 r. i na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ - uchylił zaskarżoną decyzję, (...). Decyzją z dnia 28 czerwca 2001 r. Urząd Skarbowy Ł.-Ś. określił Sylwestrowi W. zobowiązanie podatkowe i zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za styczeń 2000 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Urząd Skarbowy ustalił, że S. W. od marca 1999 r. wynajmował Zakładowi Ubezpieczeń i Reasekuracji "P." SA lokal użytkowy. Podatnik nie dokonał w obowiązującym terminie zgłoszenia rejestracyjnego w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ani nie złożył oświadczenia o wyborze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 14 ust. 6 tej ustawy. Zgłoszenie rejestracyjne złożył dopiero 22 listopada 2000 r. W związku z powyższym, zdaniem Urzędu, począwszy od marca 1999 r. S. W. obowiązany był do prowadzenia ewidencji zakupu i sprzedaży VAT /art. 27 ust. 4 wym. ustawy/, do obliczania i wpłacania podatku oraz składania deklaracji podatkowych /art. 10 ust. 1 i art. 26/. Opierając się na przedłożonej umowie najmu i oświadczeniu podatnika. Urząd ustalił wartość sprzedaży i wyliczył należny podatek. W odwołaniu S. W. zarzucił błędną wykładnię art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Jego zdaniem przewidziany w zdaniu drugim ust. 6 tego artykułu obowiązek złożenia pisemnego oświadczenia o wyborze zwolnienia nie ma znaczenia warunkującego to zwolnienie; jest on jedynie ubocznym następstwem tego zwolnienia. Przemawia za tym nieużycie w tym przepisie sformułowania "pod warunkiem", jak to ma miejsce np. w ust. 3b art. 14. Decyzją z dnia 2 października 2001 r. Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Izba nie zgodziła się z zawartą w odwołaniu interpretacją art. 14 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Podniosła, że zasadą jest powszechność opodatkowania, zaś przewidziana w tym przepisie możliwość zwolnienia jest wyraźnie uzależniona od inicjatywy podatnika. Podmiot rozpoczynający wykonywanie czynności określonych w art. 2 ustawy staje się podatnikiem podatku od towarów i usług z mocy prawa, chcąc zaś wybrać zwolnienie od tego podatku musi bezwzględnie złożyć stosowne oświadczenie. W skardze do sądu administracyjnego S. W. podtrzymał zarzut naruszenia art. 14 ust. 6 ustawy o podatku do towarów i usług, rozszerzając argumentacje przedstawioną w odwołaniu. Zwrócił uwagę, że w innych ustępach /ust. 2, 3b, 5/ art. 14 - inaczej niż w ust. 6 - ustawodawca posługuje się sformułowaniem "pod warunkiem". Nazwanie przez ustawodawcę tej samej czynności dla innych potrzeb warunkiem zwolnienia od podatku świadczy o tym, że czynność ta dla skarżącego warunkiem nie jest. Odpowiadając na skargę. Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. W piśmie procesowym z dnia 14 marca 2003 r. skarżący podniósł dodatkowo, że organy podatkowe w ogóle nie analizowały, czy zawarcie umowy najmu lokalu użytkowego spełnia wymogi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT. Jego zdaniem już sam fakt zawarcia umowy na czas określony przesądza sprawę na niekorzyść organów podatkowych. Powołał się także na nowe brzmienie art. 14 ust. 6. Izba Skarbowa podniosła, że usługi najmu były świadczone przez podatnika od marca 1999 r. do końca tego roku i dalej w 2000 r. Ponadto skarżący w dniu 24 listopada 2000 r., z uwagi na przekroczenie wartości sprzedaży określonej w art. 14 ust. 3 ustawy, dokonał zgłoszenia rejestracyjnego w podatku VAT, a zatem sam uznał się za podatnika tego podatku. Natomiast przepis art. 14 ust. 6 w nowym brzmieniu obowiązuje dopiero od 1 października 2002 r., a zaskarżona decyzja dotyczy 2000 r. Naczelny Sąd Administracyjny - nie będąc związany granicami skargi /art. 51 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ - zważył, co następuje: Zarzuty skargi nie są zasadne, jednakże zaskarżona decyzja podlega uchyleniu z przyczyn w niej nie podniesionych. Zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w art. 14 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ dotyczy tylko podatników rozpoczynających wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu w ciągu roku podatkowego. Natomiast skarżący wykonywanie tych czynności /świadczenie usług najmu lokalu użytkowego/ rozpoczął w 1999 r.; kwestia opodatkowania go za miesiące od marca do grudnia 1999 r. jest przedmiotem odrębnych skarg w sprawach I SA/Łd 1897 do 1906/01 rozpatrzonych łącznie ze skargą w niniejszej sprawie i skargami za inne miesiące 2000 r. W wyrokach zapadłych w sprawach o wymienionych sygnaturach sąd oddalił skargi; nie podzielił zarzutów skarżącego dotyczących naruszenia powołanego przepisu art. 14 ust. 6, tym samym uznał, że w 1999 r., będącym rokiem rozpoczęcia wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, skarżący nie był objęty zwolnieniem przewidzianym w omawianym przepisie. Sąd nie uznał za zasadny także zarzut naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy. Jednakże - z uwagi na to, że wartość sprzedaży nie przekroczyła u skarżącego w 1999 r. kwoty 80.000 zł /co wynika z decyzji dotyczących podatku od towarów i usług za miesiące od marca do grudnia 1999 r./ - podlegał on od stycznia 2000 r. z mocy prawa zwolnieniu przewidzianemu w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług /w brzmieniu obowiązującym w 2000 r./. Stosownie do ust. 3 tego artykułu zwolnienie to utraciło moc w momencie przekroczenia 80.000 zł wartości sprzedaży, co nastąpiło dopiero w listopadzie 2000 r. /okoliczność niesporna/. Nie stał temu na przeszkodzie przepis art. 14 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiący, że podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, nie może w następnych latach skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1. Skarżący nie może być uznany za takiego podatnika, gdyż w 1999 r. nie nabył prawa do zwolnienia, nie mógł zatem go utracić ani z niego zrezygnować. W szczególności za rezygnację ze zwolnienia nie może być uznana sytuacja, w której podatnik nie składa oświadczenia o wyborze zwolnienia przewidzianego w art. 14 ust. 6; wtedy podatnik nie rezygnuje z przysługującego mu zwolnienia, lecz dokonuje wyboru albo zwolnienia, albo podlegania opodatkowaniu. O rezygnacji ze zwolnienia można mówić tylko w sytuacji przewidzianej w ust. 2 art. 14, tzn., gdy podatnikowi przysługuje zwolnienie z mocy prawa przewidziane w ust. 1 tego artykułu, a od 1 października 2002 r. także w ust. 6 na skutek nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 30 sierpnia 2002 r. /Dz.U. nr 153 poz. 1272/; zwolnienie podatników rozpoczynających wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu, będące wcześniej zwolnieniem fakultatywnym - uzależnionym od woli podatnika - zostało zmienione od tej daty na zwolnienie z mocy prawa. Wobec tego, skoro skarżący od stycznia 2000 r. był objęty zwolnieniem przewidzianym w art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które stosownie do ust. 3 tego artykułu utracił - na skutek przekroczenia kwoty 80.000 zł wartości sprzedaży w roku 2000 r. - dopiero w listopadzie tego roku, to zaskarżona decyzja podlega uchyleniu z powodu naruszenia wskazanych przepisów art. 14 ust. 1 pkt 1 i ust. 3. Z powyższych względów na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 55 ust. 1 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym orzeczono jak w sentencji.