I SA/Łd 1310/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Cudak, Sędziowie NSA Z. Kmieciak (spr.), J. Chlebny, Protokolant K. Brykalska-Stępień, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2001 r. skargę oddala W wyniku przeprowadzonej kontroli skarbowej, Inspektor Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] określił A Spółce z o.o. z siedzibą w Ł. zobowiązanie podatkowe powstałe w podatku od towarów i usług za m-c marzec 2001r. w kwocie 126.418 zł, zaległość podatkową w wysokości 59.648 zł i należne odsetki za zwłokę w kwocie 13.374,20 zł oraz określił powstałe dodatkowe zobowiązanie w kwocie 17.894 zł. W uzasadnieniu decyzji Inspektor Kontroli Skarbowej zakwestionował możliwość zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów, kwoty 325.466,53 zł stanowiącej wartość towarów zakupionych przez Spółkę w latach 1996 - 2000, zakwalifikowanych następnie protokołem sporządzonym w dniu 28 maja 2000r. przez prokurenta Spółki - Pana A.P. jako "towary nie nadające się do sprzedaży". Nabyte w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej towary, zaklasyfikowane następnie jako nie nadające się do sprzedaży Spółka przekazała na rzecz katolickiej szkoły i kościelnej osoby prawnej. Podkreślono, iż przekazane przez Spółkę towary stosownie do treści art. 888 § 1 i art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego stanowiły darowizny i zgodnie z treścią art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W odwołaniu od powyższej decyzji strona podnosząc zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego - art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług wniosła o wstrzymanie i uchylenie zaskarżonej decyzji. Ponadto podniosła, iż sporządzony w dniu 28 maja 2000r. protokół likwidacyjny obejmował materiały i towary, które pochodziły ze zwrotów dokonywanych przez klientów jako towary niepełnowartościowe lub takie, które wskutek długotrwałego magazynowania utraciły cechy użytkowe. Przekazanie towarów zaklasyfikowanych jako "towary nie nadające się do sprzedaży" nie było darowizną, ponieważ nastąpiło poprzez usunięcie ich z magazynu, a segregacja przeprowadzona została we własnym zakresie na terenie siedziby Spółki przez osoby bezpośrednio zainteresowane. Decyzją z dnia [...] nr [...] Izba Skarbowa w Ł. uchyliła w całości zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i przekazała sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż z uwagi na niewyjaśnienie stanu faktycznego, kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest zaliczenie przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów kwoty 325.466,53 zł stanowiącej równowartość towarów i materiałów, które utraciły cechy użytkowe i w związku z tym jako towary nie nadające się do sprzedaży zostały usunięte z magazynu i przekazane na rzecz katolickiej szkoły i kościelnej osoby prawnej. Podkreślono, iż wobec nie udokumentowania sposobu likwidacji towarów uznanych za wadliwe nie można zaliczyć ich do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz.U. z 1994r., Nr 121, poz. 591 ze zm.) dowody księgowe winny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, kompletne, zawierające co najmniej dane określone art. 21 ustawy. Sporządzony w dniu 28 maja 2000r. protokół kontroli zawierający wykaz towarów uszkodzonych, zaklasyfikowanych jako nie nadające się do sprzedaży sporządzony został jednoosobowo - przez prokurenta Spółki. Brak zatem dokonanej komisyjnie oceny towarów i nie wskazanie w sporządzonym protokole kontroli ilości, rodzaju asortymentu i sposobu dalszego zagospodarowania - przekazania lub zniszczenia nieprzydatnych, zniszczonych towarów, narusza przepisy art. 28 ust. 1 pkt 4 i art. 35 ustawy o rachunkowości i uniemożliwia ustalenie rzeczywistej wartości towarów przekazanych - jak ustalono w formie darowizny na rzecz określonych osób prawnych. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie można ustalić, czy strona dokonując zakupu towarów, które następnie zostały uznane za wadliwe i przekazane określonym osobom prawnym dokonała odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego, co w konsekwencji powoduje, że niemożliwe jest również określenie czy przekazanie mające formę darowizny podlega opodatkowaniu na podstawie art. 13, art. 15 ust. 3 i art. 18 ust. 1 czy też na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym czynność ta podlega zwolnieniu od podatku VAT. W skardze skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, strona skarżąca podniosła zarzut naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, mający wpływ na wynik sprawy poprzez błędną wykładnię i uznanie, że przez samą czynność przekazania wadliwych towarów doszło do zawarcia umowy darowizny pomimo braku wyraźnych oświadczeń woli stron tworzących umowę. Ponadto wskazano na naruszenie przepisów proceduralnych - art. 122 Ordynacji podatkowej przez nie wyjaśnienie rzeczywistego stanu technicznego towarów, nie określenie istniejących uszkodzeń i wad oraz ilości towarów przekazanych poszczególnym podmiotom co spowodowało naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, jak też uchylenie się od zastosowania art. 230 ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. podtrzymując argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniosła o jej oddalenie. Wskazała jednocześnie, iż okoliczność zawarcia wskazanych umów darowizny - kwestionowanych przez stronę, potwierdzają przeprowadzone dowody w postaci zeznań świadków. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do pierwszej części zarzutów skargi należy przede wszystkim podkreślić, iż kwestia prawidłowości kwalifikacji czynności przekazania materiałów szkole katolickiej i kościelnej osobie prawnej została przesądzona w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2004 r., I S.A./Łd 1256/02. W orzeczeniu tym Sąd nie uznał argumentacji skarżącej Spółki. iż w rozpatrywanym przypadku doszło w istocie do likwidacji niepełnowartościowych materiałów. Wobec niedopełnienia wymagań formalnych związanych z dokonywaniem tego rodzaju operacją, Sąd przyjął, że nastąpiło spełnienie przyrzeczonego świadczenia w rozumieniu art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, a więc umowa darowizny stała się ważna (prawnie skuteczna). Sąd nie podzielił stanowiska pełnomocnika strony skarżącej, którego zdaniem miało miejsce "porzucenie towarów". Tezie tej przeczy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w tym zeznania świadków i podziękowania skierowane do Spółki. Istota sporu, który zarysował się w sprawie będącej przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia sprowadza się w takim razie do tego, czy w sytuacji wydania decyzji kasacyjnej w trybie art. 233 § 2 a nie na mocy art. 230 Ordynacji podatkowej zaistniało naruszenie prawa uzasadniające wzruszenie tegoż rozstrzygnięcia. W ocenie Sądu Izba Skarbowa w Ł. nie dopuściła się takiego naruszenia, bowiem nie dysponowała ona wiedzą co do tego, czy wystąpiły przesłanki uzasadniające wydanie decyzji uzupełniającej (art. 230 powołanej ustawy). Przeciwnie, jak wynika z analizy akt sprawy, niezbędne było ustalenie istotnych dla treści przyszłego rozstrzygnięcia okoliczności faktycznych, w tym zbadanie, czy w ogóle istniały podstawy dla opodatkowania darowizny podatkiem VAT. Jak zasygnalizowano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wskazano w odpowiedzi na skargę, zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, darowizna towarów w przypadku, gdy podatnik nie pomniejszył podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie lub imporcie towarów przekazanych lub zużytych w ramach tej czynności podlega zwolnieniu od wspomnianego podatku. Z materiału, którymi dysponował organ podatkowy nie wynikało, czy Spółka dokonała odliczenia, o którym mowa. Nie można zatem było stwierdzić, czy wymierzono zobowiązanie podatkowe w kwocie wyższej czy niższej od należnego. Takiej pewności Izba Skarbowa w Ł. nie miała. Skoro tak, nie sposób stawiać jej zarzut naruszenia art. 230 Ordynacji podatkowej. Z przedstawionych uwag płynie wniosek, że zakwestionowana decyzja "otworzyła drogę" dla podjęcia w sprawie prawidłowego, przystającego do jej okoliczności, rozstrzygnięcia. Nie pogorszyła ona - wbrew zarzutom skargi - sytuacji skarżącego podmiotu przez złamanie zakazu reformationis in peius, ani nie przesądziła ona o ostatecznym wyniku sprawy. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w sentencji.-