I SA/Kr 300/02

Dnia 23 lipca 2004r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Długosz - Ślusarczyk (spr.) Sędziowie NSA Józef Gach WSA Bogusław Wolas Protokolant Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2004r. sprawy ze skargi A. P. Sp. z o.o. w K. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 15 stycznia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie odsetek od nadwyżki podatku od towarów i usług za miesiąc luty 1996r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...] zł ([...]). Sygn. I SA/Kr 300/02 UZASADNIENIE W dniu [...].2001 roku Urząd Skarbowy odmówił spółce A. P. Spółka z o.o. w K. wypłaty odsetek od kwoty [...] zł. która stanowiła część nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług za miesiąc luty 1996 r. podlegającej zwrotowi na rachunek bankowy podatnika. Izba Skarbowa rozpoznając odwołanie podatnika utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Bezsporne było, że spółka rozliczając podatek VAT za miesiąc luty 1996 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym w dniu [...].1996 roku deklarację VAT -7, w której wykazała kwotę podatku do zwrotu, po czym 4 dni później złożyła korektę tej deklaracji, zwiększając kwotę do zwrotu na łączną sumę [...] zł. Urząd Skarbowy dokonał zwrotu części tej sumy do czerwca 1996 roku, jednocześnie w dniu [...].1996 r. zawiesił postępowanie co do zwrotu dalszej sumy - to jest [...] zł ze względu na konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ - którym było uzyskanie zezwolenia Ministerstwa Spraw Wewnętrznych na zakup przez spółkę nieruchomości w K. Wiązało się to z zakwestionowaniem spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego w kwocie [...] zł wynikającej z faktury VAT z dnia [...].1996 r. dotyczącej zadatku na kupno powyższej nieruchomości. Podniesiono przy tym,że na okoliczność przyszłej transakcji kupna - sprzedaży nieruchomości strony dopiero aktem notarialnym z dnia [...].1996 r. zawarły umowę przedwstępną. W trakcie kontroli stwierdzono też,że w lutym 1996 spółka nieprawidłowo zastosowała stawkę podatku VAT do sprzedaży worków foliowych na śmiecie zaniżając rozliczony w deklaracji podatek o kwotę [...] zł. Powyższa kwota [...] zł mieściła się w kwocie [...] co do której zawieszono postępowanie. Ostatecznie [...].2000 roku wydana została przez tenże Urząd Skarbowy decyzja nr. [...] określająca nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług do zwrotu - za miesiąc luty 1996 roku w kwocie [...] zł czyli pomniejszonej jedynie o [...] zł. –co spowodowało złożenie przez spółkę wniosku o odsetki z tytułu nieterminowego zwrotu [...] zł. Z uzasadnienia decyzji wynika,ze uznano ostatecznie w rozliczeniu miesiąca lutego 1996 r. fakturę VAT na kwotę [...]0 zł. Rozpoznając wniosek spółki o wypłatę odsetek od powyższej kwoty organy odmówiły temu żądaniu - co jest przedmiotem sporu w tej sprawie. W uzasadnieniu przedmiotowego stanowiska przedstawiono opisany już przebieg postępowania związanego ze złożonym wnioskiem w tym podano - co jest okolicznością bezsporną, że wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie określenia prawidłowej wysokości nadwyżki podatku za luty 1996 r. nastąpiło ostatecznie przez Urząd Skarbowy zgodnie z właściwością miejscową/ z uwagi na zmianę siedziby spółki/- w dniu [...].2000 roku. Ze względu na fakt, ze postępowanie zostało zawieszone, nie było możliwe dokonanie zwrotu w terminie określonym w art. 21 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym / DZ. U. NR. 11, poz. 50 ze zm./. Na postanowienie o zawieszeniu postępowania strona nie wniosła zażalenia, co spowodowało że stało się ono ostateczne i w tym czasie brak było podstaw do dokonania zwrotu podatku, wobec czego bezzasadnym staje się również oprocentowanie nie zwróconego w terminie podatku. Organy podały nadto, że zwrot podatku w zasadzie jest czynnością techniczną ale jedynie w sytuacji nie zakwestionowania wskazanej do zwrotu sumy, w przeciwnym razie jeżeli wysokość ta zostanie ustalona przez urząd w innej kwocie niż wynika to z deklaracji - to konieczne jest wydanie decyzji w rozumieniu art. 207 Ordynacji. W stanie prawnym obowiązującym w 1996 roku przepis art. 21 ust 6 powołanej ustawy VAT nie zawierał zapisu dotyczącego przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, organ winien dokonać zwrotu w terminie 25 dni od złożenia rozliczenia przez podatnika Jeżeli zakwestionowano jednak wysokość zwrotu, wydanie decyzji w oparciu o przepis art. 10 ust. 2 ustawy VAT zastąpiło tryb w nim przewidziany, organy zatem nie były związane terminem 25 dniowym z art. 27 ust.6 ustawy. Skutkiem tego nie ma podstawy prawnej do zastosowania art. 21 ust. 7 ustawy VAT do żądania oprocentowania. Dodatkowo Izba Skarbowa stwierdziła,ze w niniejszej sprawie spółka pozbawiona była prawa do odliczania podatku naliczonego z faktury VAT nr. [...] dokumentującej pobranie kwoty zadatku na zakup nieruchomości w K., albowiem zadatek ten przekazano i fakturę wystawiono nie na podstawie umowy sprzedaży, lecz przed zawarciem umowy przedwstępnej, co w świetle ustawy VAT z 8.01.1993 r. nie rodzi obowiązku podatkowego. Zarzuty strony wiążące się z przedłużaniem postępowania w sprawie określenia zwrotu różnicy podatku w sprawie obecnej, a dotyczącej wyłącznie decyzji o odmowie wypłaty odsetek są zdaniem Izby bezprzedmiotowe. Podkreślono, że obowiązek informowania spółki o przedłużaniu terminu zwrotu został wprowadzony dopiero 1 stycznia 1997 r. Wprawdzie błąd co do wysokości podatku dotyczący [...] zł został dostrzeżony w kwietniu 1996 r. i zwrot został pomniejszony tylko o tą sumę — to jednak doszło do zawieszenia postępowania również co do kwoty obejmującej tą sumę - a strona nie wniosła zażalenia na postanowienia o zawieszeniu postępowania. W skardze na decyzję Izby Skarbowej z dnia 15 stycznia 2002 roku Nr. [...] skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego podnosi się naruszenie przepisów art. 21 ust.7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w zw. z art. 77 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa poprzez uznanie. że spółce nie przysługuje oprocentowanie od przedmiotowej nadwyżki podatku, mimo nie zwrócenia jej w terminie 25 dni od złożonego rozliczenia. Ponadto zarzuca się naruszenie art. 8 kpa, a po 1 stycznia 1998 roku -przepisu art. 121 par. 1 i 2 oraz art. 129 Ordynacji poprzez nie informowanie spółki o biegu postępowania od dnia jego zawieszenia tj. od [...].1996 r. do [...].2000 roku oraz nie podejmowania postępowania mimo składanych przez stronę w tym kierunku wniosków, naruszenie art. 12 kpa, a po dniu 1 stycznia 1998 roku - art. 125 par 1 i 2 Ordynacji poprzez nie uzasadnione przedłużenie postępowania i art. 36 kpa - a po 1 stycznia 1998 oku - art. 140 Ordynacji poprzez nie informowanie spółki o nie dotrzymaniu terminu załatwienia sprawy. Skarga zmierza do uchylenia decyzji. W jej uzasadnieniu skargi spółka podnosi, że w postanowieniu o zawieszeniu postępowania, podano że jeżeli w terminie 14 dni od jego otrzymania spółka nie wystąpi do MSW o zezwolenie na zakup nieruchomości - to sprawa zostanie załatwiona przez urząd w oparciu o materiał jakim dysponuje. Spółka nie uzyskała zezwolenia, otrzymała natomiast fakturę korygującą, którą rozliczyła w deklaracji VAT -7 za miesiąc wrzesień 1997 r.o czym w dniu [...].1997 r. poinformowała urząd skarbowy, wnosząc zarazem o podjęcie postępowania. Wniosek o podjęcie postępowania bezskutecznie ponawiała bez żadnej reakcji organu, przy czym w międzyczasie toczył się spór dotyczący właściwości -między urzędami skarbowymi, który został rozstrzygnięty przez Ministerstwo Finansów. Ostatecznie w dniu [...].2000 r. doszło do wszczęcia postępowania podatkowego a zwrot prawie całej sumy /poza kwotą [...] zł/ -- nastąpił dopiero w dniu 17 lipca 2000 r. Spółka podkreśla, ze już w kwietniu 1996 r. było oczywiste, że postępowanie dotyczy zwrotu nadwyżki podatku z pominięciem kwoty [...] zł. Fakt przedłużania terminu do zwrotu podatku do lipca 2000 roku nie znajdował uzasadnienia w zawiłościach sprawy Dlatego stoi na stanowisku, ze skoro zgodnie z art. 21 ust. 6 ustawy VAT organ winien zwrócić jej nadwyżkę w ciągu 25 dni od złożenia rozliczenia - to jeśli tego nie uczynił — należy się jej na podstawie art. 26 pkt. 7 oprocentowanie i nie może na to wpłynąć błąd w zakresie [...] zł. Zagadnienie wstępne - które było przedmiotem zawieszenia postępowania zostało już wyjaśnione w 1997 r. kiedy spółka wiedziała ze nie uzyska zgody MSW. Podkreśla się, że od chwili złożenia korekty deklaracji do zwrotu nadwyżki upłynęły 4 lata. Spółka nie zgadza się z stanowiskiem organu, że umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości zawarta została [...].1996 r. i w lutym nie miała prawa odliczania podatku / powołuje się na art. 390 kc z którego wynika, że istnieje możliwość zawarcia umowy przedwstępnej w formie, która nie czyni zadość wymaganiom od których zależy ważność umowy przyrzeczonej/. Zdaniem spółki fakt zawieszenia postępowania nie ma wpływu na termin zwrotu nadwyżki, który jest terminem materialno- prawnym a zgodnie z art. 103 kpa, który do 1 stycznia 1998 r. miał tu zastosowanie, zawieszenie powoduje jedynie wstrzymanie terminów procesowych. W tej sytuacji zachodziła podstawa do zastosowania art. 21 ust. 7 Ustawy VAT czyli oprocentowania nadpłaty. Skarżąca podnosi powołując się na orzecznictwo NSA, iż podatnik nie może odpowiadać za błędy urzędu spowodowane jego opieszałością w prowadzeniu postępowania tym bardziej, że realna wartość nadwyżki podatku znacznie zmalała. Izba Skarbowa wnosiła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Jak podano wyżej, zasadniczym argumentem organów mającym uzasadniać nie dokonanie zwrotu różnicy podatku w terminie określonym w art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług, było zawieszenie postępowania w kwietniu 1996 r. skutkiem czego nastąpiło w oparciu o przepis art. 103 kodeksu postępowania administracyjnego wstrzymanie biegu terminów w nim przewidzianych. Istotnie spółka nie zaskarżała tego postanowienia, gdyż nie kwestionowała konieczności uzyskania zgody MSW na zakup nieruchomości i podjęła stosowne w tym kierunku działania. Nie uzyskawszy jej jednak, poinformowała o tym fakcie w kilka miesięcy później organ podatkowy, wnosząc o nadanie sprawie biegu poprzez podjęcie postępowania. W takiej sytuacji, rzeczą organu niewątpliwie było podjęcie postępowania nawet bez wniosku strony na podstawie art. 97 par. 2 kodeksu postępowania administracyjnego. Przepis ten mający wówczas zastosowanie / przed 1 stycznia 1998 r. / stanowi o podjęciu postępowania z urzędu lub na wniosek strony Jeżeli ustanie przyczyna dla której je zawieszono. Tym samym nie było już uzasadnionych podstaw do utrzymywania tego stanu rzeczy - co najmniej od 5 listopada 1997 roku, kiedy to strona poinformowała urząd skarbowy o nie uzyskaniu zezwolenia przez MSW i wniosła w oparciu o fakty przedstawione w piśmie z tej daty o zwrot kwoty [...] zł. Z tego już powodu argumentacja Izby Skarbowej o skutkach wypływających z nie zaskarżenia postanowienia o zawieszeniu postępowania ostać się nie może. Wstrzymanie biegu terminów, o których mowa w art. 103 kpa można uznać za skuteczne jedynie do tego momentu, natomiast po tym czasie organy powinny podjąć stosowne czynności zmierzające do rozpoznania wniosku o zwrot różnicy podatku. Tymczasem jak podano już wyżej postępowanie podatkowe wyjaśniające wszczęto dopiero w dniu [...]2000 r. jak by wynikało to z akt bez nawet formalnego podjęcia postępowania Taka przewłoka w postępowaniu mającym na celu wyjaśnienie zasadności zwrotu nadwyżki podatku nie może wpłynąć niekorzystnie na interesy podatnika, nie może jej również uzasadniać toczący się spór o właściwość między organami podatkowymi. Nie kwestionując zasadności postępowania sprawdzająco- wyjaśniającego a to w świetle zgromadzonego materiału i wydania decyzji rozstrzygającej wniosek, organ bezsprzecznie nie dopełnił obowiązku zwrotu podatku w terminie określonym w art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, którego bieg mógł zostać przerwany poprzez zawieszenie postępowania jednakowoż zdaniem Sądu jedynie do czasu odpadnięcia wskazanej przeszkody. Rzeczą organu było bez zbędnej zwłoki rozpoznanie przedmiotowego wniosku o zwrot różnicy podatku, tym bardziej jak słusznie podkreśla strona skarżąca, brak było zawiłości sprawy, a kwestia błędnie wyliczonej kwoty [...] zł była wyjaśniona wkrótce po złożonym wniosku i nie wymagała dalszych wyjaśnień ze strony organu. Nie ulega wątpliwości, że w czasie czynności sprawdzające- wyjaśniających - do których urząd miał niewątpliwie prawo, należna podatnikowi kwota zwrotu różnicy pozostawała w dyspozycji organu podatkowego aż do czasu faktycznego jej zwrotu - czyli była wykorzystywana przez budżet państwa, a podatnik nie mógł nią dysponować. Z tego względu zastosowanie miał przepis art. 27 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług wyżej powołanej w brzmieniu obowiązującym w 1996 r. Zdaniem Sądu wydanie decyzji określającej kwotę zwrotu różnicy podatku w niższej wysokości aniżeli określi to w drodze samoobliczenia podatnik-w trybie art. l O ust. 2 powołanej ustawy, nie wyklucza należnego z mocy przepisu art. 27 ust.7 tej ustawy oprocentowania. Stanowisko Sądu w tej mierze wydaje się być zbieżne co do zasady z wyrokiem NSA z 5 marca 2003 I S.A./Łd 1434/01 /ONSA z.2 z 2004 r. poz. 61/. Nie może odnieść skutku dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy argumentacja Izby Skarbowej podana w końcowo w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż spółka pozbawiona była prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury [...], skoro prawomocną decyzją organu I instancji z dnia [...].2000 roku uznano w tym zakresie prawo strony, określając nadwyżkę podatku do zwrotu. Skoro zaskarżona decyzja odmawiająca w ogóle co do zasady wypłaty odsetek stronie skarżącej została wydana w świetle wywodów wyżej poczynionych z naruszeniem przepisów prawa Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy przepisu art. 145 par. 1 pkt. 1a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / DZ.U. Nr 153, poz. 1270 / w zw. z art. 97 par. l przepisów wprowadzających powyższą ustawę / DZ. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1271 ze zm./ orzekł jak w sentencji, przy czym o kosztach postępowania na podstawie art. 200 pierwszej z ustaw.