I SA/Bd 201/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.), Asesor sądowy Grzegorz Saniewski, Protokolant Anna Krenz, po rozpoznaniu w dniu 07 października 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi P. i B. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia (...) Nr (...) w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2003r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta T. z dnia (...) nr (...), 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. na rzecz skarżących kwotę 570,80 zł (pięćset siedemdziesiąt złotych 80/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. Decyzją z dnia (...) Prezydent Miasta T. ustalił dla P. i B. L. podatek od nieruchomości za 2003 r. w kwocie (...). W uzasadnieniu decyzji wskazano, że zgodnie z orzecznictwem sądowym związek budynku lub gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności gospodarczej i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. Tym samym zmiana sposobu wykorzystywania budynku lub gruntu względnie ich części skutkuje zmianą stawki opodatkowania, dopiero wówczas, gdy zmiana ta ma charakter trwały. Opodatkowana nieruchomość nabyta od K., miała przeznaczenie gospodarcze. Dopiero więc zmiana przeznaczenia i wykorzystanie inne niż na działalność gospodarczą powoduje zmianę kwalifikacji nieruchomości lub jej części (w niniejszym wypadku ma to miejsce w zakresie części mieszkalnej i odpowiedniego do tej części udziału w gruncie). Zwrócono także uwagę, że opodatkowana nieruchomość znajduje się w posiadania współmałżonków i bez ustalonego sądownie sposobu korzystania nie ma możliwości zastosowania niższych stawek podatkowych. W zakresie opodatkowania gruntów nie uwzględniono okoliczności dotyczącej usytuowania części posiadanego gruntu w pasie ulicy (...) twierdząc, że dopiero sklasyfikowanie drogi, jako drogi publicznej, stanowić może podstawę do ustawowego zwolnienia jej powierzchni z opodatkowania. Ponadto organ I instancji wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do zastosowania art. 73 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133, poz. 872). Przepis ten stanowi, że nieruchomości pozostające w dniu 31 grudnia 1998 r. we władaniu Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, nie stanowiące ich własności, a zajęte pod drogi publiczne, z dniem 1 stycznia 1999 r. stają się z mocy prawa własnością Skarbu państwa lub właściwych jednostek samorządu. Podstawą do zastosowania tego przepisu – według Prezydenta Miasta T. - mogłoby być dopiero udokumentowanie faktycznego użytkowania terenu jako drogi na dzień 31.12.1998 r. Umożliwiałoby to wszczęcia, na wniosek właściciela, postępowania zmierzającego do złożenia wniosku do Wojewody (...) w celu ujawnienia tego faktu w księdze wieczystej. W odwołaniu od tej decyzji skarżący, zarzucając naruszenia prawa materialnego oraz błędy w ustaleniach faktycznych, wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie jej do ponownego rozpatrzenia oraz o dokonanie wymiaru podatku z uwzględnieniem jego korekty. Za nietrafny uznali argument organu, że bez ustalonego sądownie korzystania z nieruchomości, nie ma możliwości - w przypadku gdy nieruchomość znajduje się w posiadaniu współmałżonków, z których tylko jeden jest przedsiębiorcą - wyłączenia z opodatkowania maksymalną stawką podatku od powierzchni budynków i gruntów. Podkreślają, że B.L. nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, a P.L. amortyzuje tylko budynki i budowle, które wykorzystuje w prowadzonej przez siebie działalności, czyli połowę wszystkich budynków i budowli posiadanych przez małżonków B. i P. L. Ponadto skarżący uważają, że udowodnili też, iż na dzień 31.12.1998r. część nieruchomości wykorzystywana była na drogę publiczną. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Przytaczając uregulowania prawne dotyczące opodatkowania nieruchomości, organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji stwierdził, że decyzja organu pierwszej instancji odpowiada prawu materialnemu, zaś prowadzone przed tym organem postępowanie nie zawiera uchybień. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, odwołując się przy tym do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, że nie ma możliwości wyłączenia z opodatkowania maksymalną stawką powierzchni budynków i gruntów znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy, jeżeli nie nastąpiła trwała zmiana ich przeznaczenia. Za chybiony też organ odwoławczy uznał argument, mający zdaniem podatników przemawiać za wyłączeniem części nieruchomości z opodatkowania podwyższoną stawką podatku, że działalność gospodarczą prowadzi jedynie jeden z małżonków i że istnieje między nimi rozdzielność majątkowa. Bez dokonania rozdziału współwłasności do ustalenia nie jest możliwe - w ocenie organu odwoławczego - przyjęcie, że połowa nieruchomości nie jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej i obciążenie tej części nieruchomości inną stawką podatkową. Od tej decyzji małżonkowie wnieśli skargę wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji w całości i zarzucając naruszenie art.3 ust.4 i 5, art.4 i 5 ust.1 pkt 1c i 2e, ust.3 i 4, art.6 ust.3, art.7 ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 121§1, 122,180,191 oraz 210§4 Ordynacji podatkowej. Stawiając te zarzuty strona skarżąca w uzasadnieniu swej skargi podniosła przede wszystkim, że między pozostającymi w związku małżeńskim podatnikami obowiązuje od 1998 r. ustrój rozdzielności majątkowej. B.L. nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, nie będąc tym samym przedsiębiorcą. Od chwili zniesienia wspólności majątkowej do majątku, który był nią objęty stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych, przy czym w myśl art. 43 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zważywszy na ten aspekt przeznaczenie nieruchomości nie ma - wedle autorów skargi - żadnego znaczenia prawnego. O wysokości stawek opodatkowania decyduje, bowiem to, kto jest podmiotem władającym nieruchomością oraz to w jaki sposób jest ona wykorzystywana. Skoro zatem B.L. nie jest podmiotem gospodarczym i nie wykorzystuje do działalności gospodarczej swego udziału w nieruchomości, to jej udział w nieruchomości nie jest związany z prowadzeniem takiej działalności, co oznacza, wedle skarżących, że w stosunku do każdego z małżonków winna zostać wydana odrębna decyzja podatkowa. Małżonkowie kwestionują też przyjęty przez organy obu instancji zakres przedmiotowy zastosowanego opodatkowania według stawki podwyższonej ze względu na związanie przedmiotu opodatkowania z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wskazują na fakt, iż jedynie określona część nieruchomości wykorzystywana jest do prowadzenia tej działalności i że o faktycznym trwałym wyłączeniu z tej działalności pozostałej jej części organ podatkowy został przez podatników w swoim czasie poinformowany. Skarżący wywodzą, że zmiana w ciągu roku podatkowego sposobu wykorzystywania obiektów, mająca wpływ na wysokość opodatkowania, powoduje, że zachodzi konieczność skorygowania podatku. Odwołują się też do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, przywołując tezę z wyroku o syg. akt III SA 2850/02 oraz wyrok z dnia 26.05.1994 r., wedle którego sam fakt władania budynkami i gruntami przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą nie oznacza związania tychże obiektów z taką działalnością w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżący podnoszą, że organ odwoławczy nie ustosunkował się do zajmowania przez nich na cele bytowe (pralnie, suszarnie, spiżarnie) powierzchni 323,51 m2, zgłaszanej do Urzędu o wyłączenie jej z prowadzenia działalności. Kolegium Odwoławcze nie odniosło się też kwestii nieruchomości zajętych pod drogi publiczne, tj. ul. (...) w T. i ul. (...) w L. Na poparcie, że część drogi zajęta jest na drogi publiczne skarżący powołali się na wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2003 r., I SA/Gd 575/00 w sprawie ustalenia łącznego zobowiązania za rok 1997 w podatku od nieruchomości, a także na pismo Miejskiego Zarządu Dróg w T. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zasługują na uwzględnienie. Wojewódzki Sad Administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu w szczególności wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Wymieniony przepis wyraża zasadę prawdy obiektywnej, będącej naczelną zasadą postępowania podatkowego. Zasady ogólne postępowania podatkowego są integralną częścią przepisów regulujących procedurę podatkową i są dla organu podatkowego wiążące na równi z innymi przepisami tej procedury. W myśl natomiast art.187§1 powołanej ustawy organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu organy podatkowe obu instancji nie uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów. Uzasadnienia decyzji organów podatkowych nie spełniają również wymogów określonych w art.210§4 Ordynacji podatkowej. Przede wszystkim nie wyjaśniono w sposób nie budzący wątpliwości kwestię sprowadzającą się do odpowiedzi na pytanie, czy przez nieruchomość skarżących przebiega droga publiczna. Kwestia ta ma istotne znaczenie, z uwagi na treść art.2 ust.3 pkt 4 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym budowle dróg publicznych wraz z pasami drogowymi oraz zajęte pod nie grunty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W toku postępowania przed organem I instancji skarżący podnosili (pismo z dnia 17 października 2003 r.), że przez część ich nieruchomości przebiega ul. (...) wraz z chodnikiem wykonanym z betonu żwirowego i pasem gruntu pomiędzy ul. (...) a chodnikiem, od strony północnej zaś częściowo przebiega ul. (...). Także w odwołaniu zwracali uwagę na okoliczność, że przez ich nieruchomość przebiega droga publiczna. Znajduje to potwierdzenie w znajdującym się w aktach protokole granicznym. Również Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym wyroku z dnia 15 stycznia 2003 r., I SA/Gd 575/00, stwierdził, że część nieruchomości skarżących jest zajęta pod drogę publiczną. Miejski Zarząd Dróg w T., rozważając możliwość wszczęcia postępowania w trybie art. art. 73 ustawy z dnia 13 października 1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, najpierw utrzymywał, że bezspornie część gruntu skarżących zajęta jest na cel publiczny – drogę (pismo z dnia 8 marca 2000 r., (...)), by następnie stwierdzić, bez jakiegoś szerszego uzasadnienia, że części gruntów nie stanowiły pasa ul. (...) (pismo z dnia 3 października 2003 r.,(...)). Organy podatkowe nie odniosły się do powyższych kwestii i nie uczyniły ich przedmiotem swoich dociekań. W ocenie Sądu aktualny materiał dowodowy zawiera sprzeczności i niejasności. Jednoznaczne rozstrzygnięcie, czy przez nieruchomość skarżących przebiega droga publiczna jest konieczne dla prawidłowego ustalenie zakresu obowiązków ciążących na małżonkach. Organ I instancji przeprowadzi postępowanie wyjaśniające w tym przedmiocie i w przypadku podtrzymania swojego stanowiska ustosunkuje się do zarzutów strony skarżącej, dotyczących możliwości zakwalifikowania drogi jako publicznej. Wnikliwego rozpatrzenia wymaga też podniesiony przez skarżących zarzut wyłączenia z działalności gospodarczej części powierzchni budynku na potrzeby bytowe. W skardze podatnicy wskazują, że fakt ten został potwierdzony przez kontrole podatkową. Uzasadnienie decyzji organu I, a także II instancji nie zawiera w tym zakresie jakichkolwiek rozważań. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ I instancji wyjaśni to zagadnienie i oceni jego wpływ na zakres opodatkowania obojga małżonków. Sąd nie podziela natomiast stanowiska skarżących w odniesieniu do opodatkowania niższą stawka podatkową części nieruchomości stanowiących udział we współwłasności B.L. z uwagi na to, że nie jest ona podmiotem gospodarczym. Należy podkreślić, że zgodnie z art. 2 ust. 1 oraz art.3 ust.1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, ciąży na osobach fizycznych, osobach prawnych i jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które są m.in. właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych, a przedmiotem tego opodatkowania są m.in. grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W art.1a ust.1 pkt 3 wskazana ustawa określa zarazem, że za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustalając jednocześnie w art. 5 ust. 1 zróżnicowane stawki w zależności od charakteru przedmiotu opodatkowania oraz sposobu jego wykorzystania, ustawa ta wyższe stawki określa dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z przedstawionej regulacji wynika zatem, że o zakwalifikowaniu gruntów oraz znajdujących się na nich budynków do obiektów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a więc i stosowania wyższych stawek opodatkowania, nie decyduje to, czy grunty te i znajdujące się na nich budynki są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, lecz wyłącznie to, czy znajdują się one w posiadaniu przedsiębiorcy (art.1a ust.1 pkt 3). Sam fakt posiadanie przez przedsiębiorcę budynku czy gruntu skutkuje, że jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. W rozpatrywanej sprawie poza sporem jest, że nieruchomość będąca przedmiotem opodatkowania, po wyłączeniu ustroju wspólności majątkowej, stanowi współwłasność w częściach ułamkowych B. i P. L. Do opodatkowania tej nieruchomości znajduje zatem zastosowanie przepis art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wedle którego w sytuacji, gdy nieruchomość stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od formy współwłasności ( łączna czy w częściach ułamkowych) nieruchomości i obiekty budowlane będące współwłasnością stanowią odrębny przedmiot opodatkowania i nie mogą być opodatkowane razem z innymi nieruchomościami i obiektami budowlanymi stanowiącymi odrębną własność podatników. W tym kontekście zawarty w skardze postulat konieczności oddzielnego opodatkowania małżonków, pozostających w ustroju rozdzielności majątkowej, z których tylko jeden jest przedsiębiorcą, jest w tej sytuacji postulatem chybionym. Posiadanie nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej będących współwłasnością małżonków ma miejsce zarówno wtedy, gdy oboje małżonkowie są przedsiębiorcami, jak i wtedy, gdy status przedsiębiorcy przysługuje jednemu z nich. W ocenie Sądu zawarta w skardze teza, że "nieruchomość należąca do małżeństwa na zasadzie współwłasności, gdy tylko jeden ze współmałżonków jest przedsiębiorcą, nie może być obciążona podwyższoną stawką podatku od nieruchomości" nie wynika z wyroku NSA z dnia 28 października 20003 r., III SA 2850/02. Nieuprawnionym jest też odwoływanie się przez skarżących do orzecznictwa sądowego z 1994 r., ukształtowane one bowiem zostało na gruncie odmiennego stanu prawnego i nie może być uznane za aktualne na gruncie stanu prawnego w 2003 r. Mając powyższe na uwadze na podstawie art.145§1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. O kosztach sądowych rozstrzygnięto na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.