I SA/Łd 29/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA W. Jarzębowski, Sędziowie NSA T. Porczyńska, Z. Kmieciak (spr.), Protokolant A. Łuczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2004 r. sprawy ze skargi B. S. i W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. skargę oddala. W wyniku przeprowadzonej kontroli skarbowej, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] określił B. i W. małż. S. zobowiązanie podatkowe powstałe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 w kwocie 79.901,10 zł. Na podstawie analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalono, iż podatnicy posiadający 50 % udziałów w aptece - Spółce cywilnej "A" w B. zawyżyli koszty uzyskania przychodu o kwotę 1.444,50 zł przeznaczoną na zakup trzech zestawów komputerowych. Poniesione wydatki zaliczono w pełnej wysokości do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu faktycznego oddania zakupionego sprzętu komputerowego do użytku oraz w postaci naliczonych od nich odpisów amortyzacyjnych, co spowodowało naruszenie art. 22 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 ze zm.). Ponadto w wyniku podjętych czynności kontrolnych wykazano, iż podatnicy otrzymali od głównego dostawcy towarów handlowych - B. Spółki Akcyjnej z siedzibą w Ł. nagrodę pieniężną w kwocie 118.621,73 zł stanowiącą 8 % wartości zakupionych od hurtowni leków. Nagrodę przyznano na podstawie wewnętrznego regulaminu sprzedaży premiowej wprowadzonego przez hurtownię B., uzależniając miesięczną wysokość nagrody od terminowego regulowania powstałych należności i wielkości dokonanych zakupów. Mając na uwadze poczynione ustalenia faktyczne w uzasadnieniu decyzji podkreślono, że stosowany przez hurtownię farmaceutyczną "rodzaj sprzedaży" posiada cechy powszechnie stosowanego w obrocie gospodarczym rabatu, co w konsekwencji powoduje, że kwota uzyskana z tytułu "nagrody" ma bezpośredni wpływ na wysokość osiągniętego przez podatników dochodu i powinna zostać uwzględniona w kosztach jego uzyskania dla ustalenia właściwej podstawy opodatkowania. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnicy podnosząc zarzut naruszenia art. 22 oraz art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podkreślili, że zgodnie z treścią art. 30 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych oraz nagród związanych ze sprzedażą premiową nie łączy się z dochodami z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 10%. Brak bowiem ograniczenia możliwości zastosowania zryczałtowanej formy opodatkowania, jak również ostania nowelizacja art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zdaniem podatników jednoznacznie wskazują i potwierdzają fakt, że nagrody uzyskane z tytułu sprzedaży premiowej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stanowią przychód uzyskany w związku prowadzoną działalnością gospodarczą, opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 10%. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji dodatkowo podnosząc, iż sprzedaż premiowa jest odmianą "zwykłej umowy sprzedaży" uregulowanej w art.535 Kodeksu cywilnego. Podstawową cechą umowy sprzedaży premiowej jest gwarancja otrzymania przez klienta nagrody po spełnieniu określonych warunków. Wydanie nagrody następuje nieodpłatnie, ponieważ dokonywane jest w ramach przyrzeczenia publicznego sprzedającego - zobowiązanego do spełnienia nieodpłatnego świadczenia na rzecz klienta, który podejmie określone działanie, np. dokona zakupu towaru objętego promocją o określonej wartości. Nieodpłatny charakter przekazania nagrody powoduje natomiast, że przedmiotem nagrody nie mogą być wartości pieniężne. Przekazanie nagrody pieniężnej oznacza zmniejszenie ceny sprzedaży czyli rabat. Ponadto podkreślono, iż nagroda, którą otrzymali podatnicy nie podlega zasadom odrębnego opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym o którym stanowi przepis art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy ponieważ, nie jest wynikiem przypadku lub odgadywania zaistnienia określonych zdarzeń losowych i nie może być potraktowana jako wygrana w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 1992r. o grach i losowych zakładach wzajemnych (Dz.U. z 1992r., Nr 68, poz. 341). W skardze skierowanej do sądu administracyjnego skarżący podtrzymując zarzuty podniesione w odwołaniu wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Podkreślili, że stanowisko zajęte przez organy podatkowe nie znajduje potwierdzenia w obowiązujących przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołując się na treść opinii prawnej wyrażonej przez prof. B. B. i prof. W. N. zaakcentowali, iż przepis art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje żadnych ograniczeń w kwestii opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym nagród uzyskanych w związku ze sprzedażą premiową dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymując argumenty wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Odnosząc się zaś do przedstawionych w skardze zarzutów podkreślił, iż opinia prawna dotycząca interpretacji treści art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie została poddana ocenie organów podatkowych, ponieważ została złożona dopiero na etapie postępowania sądowego. Obowiązująca natomiast w dniu wydania zaskarżonej decyzji urzędowa interpretacja przepisu art. 30 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy wydana przez Ministra Finansów i opublikowana w Biuletynie Skarbowym Ministerstwa Finansów zawiera wykładnię przepisu i jest dla organów podatkowych wiążąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów należy przede wszystkim zauważyć, iż choć (co podniesiono w opinii prawnej autorstwa prof. dra hab. B. B. i prof. dra hab. W. N.) przepis art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje żadnych ograniczeń w przedmiocie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym n a g r ó d uzyskanych w związku ze sprzedażą premiową dokonywaną w ramach określonej działalności gospodarczej, to jednak nie sposób abstrahować w tym przypadku od kwestii i s t o t y zaistniałego zdarzenia, tj. sensu i kwalifikacji prawnej wypłaconej "nagrody". Zdaniem Sądu, organy podatkowe dokonały prawidłowej oceny prawnej uznając, że chodziło tu w istocie o przyznanie rabatu. W zaistniałej sytuacji przekazanie "nagrody" oznaczało po prostu zmniejszenie ceny (rabat) czy też – mówiąc inaczej – wpłynęło na wysokość tej ostatniej, na warunkach uprzednio znanych kontrahentowi. Trudno zarazem było przyjąć założenie, iż uzyskanie nagrody stanowiło konsekwencję bądź to przypadku bądź odgadywania wystąpienia jakichś zdarzeń losowych a do tego przecież sprowadza się sens nagrody. Przeciwnie, jej przyznanie było uzależnione od konkretnych liczonych w kategoriach rachunku ekonomicznego, posunięć i operacji gospodarczych. Skoro tak, nie było podstaw prawnych do odrębnego opodatkowania kwoty nagrody zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Płynie z tego wniosek, że używając pojęcia "nagroda" oznaczono nim inną, stosowaną w obrocie gospodarczym, konstrukcję. Zgodnie zaś z ugruntowanym w orzecznictwie sądowoadministracyjnym stanowiskiem, organy podatkowe władne są oceniać charakter dokonywanych czynności i zdarzeń gospodarczych z punktu widzenia obowiązujących przepisów prawa podatkowego (ustalać ich kwalifikację prawną). W tym względzie, co zaznaczono w odpowiedzi na skargę, powołano się na urzędową interpretację przepisu art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonaną przez Ministra Finansów i opublikowaną w "Biuletynie Skarbowym". Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, jest ona spójna, logiczna i w pełni przystaje do rozpatrywanego stanu faktycznego. Wobec powyższego, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w sentencji wyroku.- jz/