I SA/Wr 4531/02

I SA/ Wr 4531/02 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 26 listopada 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Andrzej Cisek-sprawozdawca Sędziowie: Sędzia NSA Józef Kremis Asesor WSA Maria Tkacz-Rutkowska Protokolantka Aleksandra Madej po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi S. M. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie przyznania ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wyszkolenia ucznia I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, że decyzja wymieniona w punkcie I nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącego kwotę 255 zł (słownie: dwieście pięćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania przez Wojewódzkim Sądem Administracyjnym. Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 UZASADNIENIE Wnioskiem z dnia [...]S. M., prowadzący działalność gospodarczą w Zakładzie A w U. zwrócił się do Urzędu Skarbowego w D. o przyznanie ulgi podatkowej z tytułu wyszkolenia ucznia. Do wniosku podatnik dołączył dokumenty potwierdzające posiadane uprawnienia, jak i dowody na wyszkolenie zatrudnionego w w/w zakładzie ucznia -T. B., w rzemiośle murarz. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, zapewniającego stronie czynny udział w każdym jego stadium Urząd Skarbowy w D. odmówił S. M. przyznania postulowanej ulgi, czemu dał wyraz w decyzji z dnia [...] (nr [...]). Podejmując powyższe rozstrzygnięcie, organ podatkowy pierwszej instancji kierował się tym, że strona w momencie rozpoczęcia szkolenia nie posiadała wymaganych przepisami prawa kwalifikacji pedagogicznych koniecznych do prowadzenia nauki zawodu. Z przedstawionych przez podatnika dokumentów wynikało, że legitymuje się on świadectwem ukończenia kursu pedagogicznego, które uzyskał w dniu [...]., gdy tymczasem szkolenie młodocianego ucznia w celu przygotowania zawodowego - zgodnie z zaświadczeniem Nr [...] z dnia [...]- odbyło się w okresie od [...]do [...]. Od decyzji tej podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika, odwołał się do Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W., żądając uchylenia spornej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzucając decyzji Urzędu Skarbowego w D. naruszenie art. 27c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (j. t. Dz. U. Nr 14 z 2000 r., poz. 176 ze zm.) oraz § 13 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 01 lipca 2002 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz. U. Nr 113, poz. 988), strona uważała, że organ pierwszej instancji nie uwzględnił aktualnego stanu prawnego, bowiem powołał w treści w/w decyzji przepisy, które z dniem [...]utraciły moc prawną. 2 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 Zdaniem pełnomocnika strony - skoro decyzja z dnia [...]została doręczona podatnikowi 03.09.2002 r., to jej skutki prawne należy odnosić do stanu prawnego istniejącego w dniu doręczenia. Zauważono nadto w odwołaniu, że dotychczasowe orzecznictwo podatkowe jest zbyt rygorystyczne w kwestii udzielania podatnikom ulg uczniowskich, natomiast brak uprawnień jedynie w momencie rozpoczęcia szkolenia ucznia poparty doniosłą zmianą stanu prawnego w dniem 01.09.2002 r. powinny być podstawą udzielenia ulgi. Po zapoznaniu się z aktami sprawy i rozważeniu argumentów odwołania, Izba Skarbowa stwierdziła, że decyzja Urzędu Skarbowego jest prawidłowa, dlatego też decyzją z dnia [...] (nr [...]), utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. Decyzja Izby Skarbowej została zaskarżona do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, strona skarżąca, wniosła o zmianę decyzji organu podatkowego II instancji, ewentualnie uchylenie decyzji jako niezgodnej z prawem i przekazanie sprawy organowi II lub I instancji do ponownego rozpoznania. Spornej decyzji pełnomocnik strony zarzucił naruszenie: * przepisów prawa materialnego - art. 27c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w związku z § 1 ust. 1 i § 2 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania (Dz. U. Nr 60, poz. 278), oraz * przepisów § 13 rozporządzenia z dnia 01 lipca 2002 r. Ministra Edukacji Narodowej i Sportu w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz. U. Nr 113, poz. 988). Według strony skarżącej, stan faktyczny sprawy organy podatkowe ustaliły poprawnie. Nie kwestionowanym jest bowiem, że podatnik ucznia wyszkolił oraz to, że kwalifikacje pedagogiczne, będące przesłanką uzyskania ulgi uzyskał nie w dacie rozpoczęcia szkolenia ucznia, lecz 49 dni później, tj. [...]. Spór sprowadza się natomiast do błędnej - w ocenie pełnomocnika strony -interpretacji prawa, a mianowicie: 3 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 - skoro decyzja Urzędu Skarbowego z dnia [...]została doręczona podatnikowi 03.09.2002r., to jej skutki prawne należy odnosić do stanu prawnego istniejącego w dniu doręczenia. Według pełnomocnika decyzja administracyjna jest aktem władczym skierowanym "na zewnątrz", do ściśle określonego adresata -strony postępowania administracyjnego. Dopóki więc adresat nie zapozna się z jej treścią, decyzja taka, mimo iż została sporządzona i podpisana, w obrocie prawnym nie istnieje. Może być bowiem w każdej chwili zmieniona bez konieczności zachowania rygorów formalnych określonych w Ordynacji podatkowej czy k.p.a. Oznacza to, że określenie obowiązującego stanu prawnego, regulującego pozycję strony należy odnosić do daty doręczenia decyzji, a nie daty jej sporządzenia czy podpisania. Skarżący dowodzi, że do dnia 1.01.2001 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 35, poz. 173 ze z/77.) - konkretnie przepisy § 10 i § 11. Z tych nieaktualnych już przepisów wywodzone jest odniesienie do powołanych w zaskarżonej decyzji przepisów, tj. rozporządzenia Rady Ministrów z 28 maja 1996 r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich zatrudniania oraz rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 1992r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu (...). Strona nie zgadza się ze stanowiskiem organu II instancji, że w jej przypadku powołał jako obowiązujące w/w przepisy, gdy tymczasem należało zastosować znowelizowaną wersję tekstu z dnia 01.07.2002 r., a mianowicie rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz. U. Nr 113.poz.988). Zdaniem pełnomocnika skarżącego, organ II instancji niewłaściwie interpretuje również powołany w uzasadnieniu spornej decyzji § 13 cyt. rozporządzenia z dnia 1 lipca 2002cr., rozgraniczając pojęcie opiekuna praktyk zawodowych od instruktora praktycznej nauki zawodu, co oznaczać może, że nie zna całości tekstu tegoż rozporządzenia. Końcowo w skardze S.M. zauważa, że ma prawo do ulgi uczniowskiej, bowiem logicznym jest, że osoba będąca murarzem z 30 letnim stażem, prowadząca zakład budowlany, zna go praktycznie i bez kursów pedagogicznych, zaś nauka i tak odbywa się poprzez praktyczne pokazywanie 4 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 uczniowi, jak się wykonuje wszelkie czynności w zgodzie z wiedzą budowlaną, co zapewne ustawodawca działający racjonalnie wziął pod uwagę. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa uznała, że zarzuty skarżącego nie są trafne. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 27c ust. 2 o podatku dochodowym od osób fizycznych, ulga uczniowska przysługuje osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, w tym również w formie spółki prawa cywilnego, uprawnionym na mocy odrębnych przepisów do szkolenia uczniów i zatrudniającym w ramach prowadzonej działalności pracowników w celu nauki zawodu. Prawa do ulgi podatnik nie nabywa jednak "automatycznie", bowiem do jej zastosowania niezbędne jest spełnienie wszystkich warunków określonych w cytowanym powyżej przepisie, a także wymogów określonych w przepisach odrębnych. Tak więc do uzyskania prawa do ulgi podatkowej niezbędne są trzy warunki -podatnik musi prowadzić działalność gospodarczą, musi posiadać uprawnienia do szkolenia uczniów i musi tych uczniów zatrudnić w celu nauki zawodu. Powyższe warunki pan S. M. winien spełnić jednocześnie w dniu [...]., czyli w dniu w którym przystępował do szkolenia ucznia T. B. Zgodnie z ogólną zasadą prawa należy przyjąć, iż do stosunków prawnych powstałych w tym czasie stosuje się przepisy w nim obowiązujące, nie zaś obowiązujące w dniu doręczenia decyzji - jak sugeruje strona. Dlatego też organ podatkowy II instancji podtrzymuje więc swoje stanowisko wyrażone w sporne decyzji, że w dniu zawarcia przez pana S. M. umowy o pracę z T. B. aktualne były wskazane przepisy, a mianowicie: * rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich zatrudniania (Dz. U. Nr 60, poz. 278), -rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 1992r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu ( Dz. U. Nr 97, poz. 479 ze zm.), * rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472). Nauką zawodu, uczeń T. B. rozpoczął [...]i zakończył szkolenie w zawodzie murarz w dniu [...]- zaświadczenie nr [...], 5 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 poddając się egzaminowi czeladniczemu przed komisją egzaminacyjną, który zdał z wynikiem pozytywnym. Z tego tytułu podatnik wystąpił do Urzędu Skarbowego w D. z wnioskiem o przyznanie ulgi podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazując na wyżej przytoczone przepisy stwierdzić należy, że S. M., będąc instruktorem praktycznej nauki zawodu, uprawnień do szkolenia ucznia nie posiadał, bowiem jak wynika niezbicie z materiału dowodowego - w chwili zawierania umowy nie legitymował się ukończonym kursem pedagogicznym - co stanowi jeden z warunków uprawniających do przyznania ulgi uczniowskiej. Faktu tego również nie podważa skarżący, stwierdzając w skardze, iż kwalifikacje pedagogiczne, będące przesłanką uzyskania ulgi uzyskał "nie w dniu rozpoczęcia szkolenia ucznia ([...]), lecz 49 dni później, tj. [...]". Nie można więc zgodzić się z zarzutami skargi, dotyczącymi naruszenia wskazanych przez pełnomocnika strony przepisów, a w szczególności nie uwzględnienia przez organy podatkowe aktualnego stanu prawnego, stwierdzić bowiem należy, że są one bezpodstawne, czemu dano wyraz również w uzasadnieniu decyzji z dnia [...]. Gwoli słuszności należy tylko w tym miejscu dodać, że rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania opublikowane w Dz. U. nr 60, poz. 278 zawiera odesłanie do przepisów rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 01,07.2002r. w sprawie praktycznej nauki zawodu {Dz. U. nr 113, poz. 988) dopiero po nowelizacji, obowiązującej od 12.12.2002 r. Nowelizacja ta wprowadzona została mocą rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 12.11.2002 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania opublikowanego w Dz. U. nr 197, póz. 1663 z dnia 27.11.2002r., a weszło w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy nastąpiło więc w oparciu o obowiązujące i wskazane przez organ pierwszej instancji właściwe przepisy prawa materialnego i pozostaje ono bez związku z datą doręczenia stronie decyzji. Kwestionowana decyzja wysłana została prawidłowo na adres zamieszkania podatnika (będący również adresem miejsca pracy), tj. zgodnie ze zgłoszeniem 6 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 danych dot. adresu, dokonanych przez pana S. M. w NIP-1 w dniu [...]. Pomimo obowiązku wynikającego z art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników (Dz. U. Nr 142, poz. 702 ze zm.) - S. M. w toku toczącego się postępowania podatkowego przed I instancją, biorąc czynny w nim udział, nie poinformował Urzędu Skarbowego, że korespondencja ma być wysyłana na adres skrytki pocztowej. Stąd przesyłka została w dniu [...]zwrócona przez Urząd Pocztowy w U. z informacją o posiadaniu przez stronę skrzynki pocztowej na poczcie w D. Tak więc dopiero informacja z poczty umożliwiła Urzędowi Skarbowemu skuteczne doręczenie decyzji. Jednakże zarzut pełnomocnika strony, że decyzja wydana została w oparciu o nieistniejący stan prawny, bowiem doręczono ją dniu 3.09.2002 r. (kiedy już weszło w życie rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 1 lipca 2002 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu - Dz.U. Nr113, poz.988 - wobec przedstawionych wyżej argumentów dotyczących nie działania prawa wstecz nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się natomiast do zarzutu podniesionego w skardze, a dotyczącego interpretacji § 13 rozporządzenia MENiS z dnia 1 lipca 2002 r. w sprawie praktycznej nauki zawodu zauważyć należy, że skoro -jak dowiedziono powyżej - rozporządzenie to nie ma zastosowania w sprawie podatnika, to tym samym odstępuje się również od przedstawiania i uzasadniania stanowiska Izby Skarbowej w tej kwestii (również w spornej decyzji organ II instancji zagadnienie to potraktował marginalnie). Końcowo Izba Skarbowa zauważa, że wbrew opinii pełnomocnika wyrażonej w końcowej części skargi, iż murarz (z długoletnim stażem), prowadząc zakład budowlany nie musi legitymować się ukończonym kursem pedagogicznym by przekazywać uczniom wiedzę budowlaną - obowiązek taki nakładają na szkolącego odpowiednie przepisy. Ulgi w stosunku do ogólnego obowiązku opodatkowania dochodów podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i są pewnym przywilejem dla określonej grupy podatników. Dlatego koniecznym jest spełnienie przez podatnika wszystkich wymagań związanych z 7 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 powstaniem prawa do ich zastosowania, gdyż przepisów o ulgach nie można interpretować rozszerzające. Ponieważ pan S. M. nie spełnił jednego z warunków - prawa do ulgi uczniowskiej tym samym nie nabył. W opisanym stanie faktycznym i prawnym, Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. wniosła o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Powyższa skarga została wniesiona w dniu [...]do Naczelnego Sądu Administracyjnego-Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu. Zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powyższy zapis ustawowy uzasadnia rozpoznanie niniejszej skargi przez tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny. Przechodząc do oceny zasadności skargi, Sąd uznał, iż zasługuje ona na uwzględnienie. Na wstępnie należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Rozpatrując przedmiotową skargę Sąd zważył, iż przedmiotem sprawy jest zasadność odmowy udzielenia ulgi w podatku dochodowym od osób fizycznych związanej z wyszkoleniem uczniów. Rozpatrując przedmiotową skargę Sąd zważył, iż podstawowym warunkiem prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przez organy podatkowe jest 8 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 przeprowadzenie wszechstronnego postępowania, mającego na celu ustalenie stanu faktycznego i wydanie decyzji według obowiązującego stanu prawnego. W skardze od decyzji Izby Skarbowej we W. znalazł się zarzut, że decyzja organu I instancji nie uwzględnienia przez organy podatkowe aktualnego stanu prawnego. Skarżący wskazali, że skoro decyzja Urzędu Skarbowego z dnia [...]została doręczona podatnikowi 3.09.2002 r., to jej skutki prawne należy odnosić do stanu prawnego istniejącego w dniu jej doręczenia. Według pełnomocnika decyzja administracyjna jest aktem władczym skierowanym "na zewnątrz", do ściśle określonego adresata -strony postępowania administracyjnego. Dopóki więc adresat nie zapozna się z jej treścią, decyzja taka, mimo iż została sporządzona i podpisana, w obrocie prawnym nie istnieje. Może być bowiem w każdej chwili zmieniona bez konieczności zachowania rygorów formalnych określonych w Ordynacji podatkowej czy k.p.a. Oznacza to, że określenie obowiązującego stanu prawnego, regulującego pozycję strony należy odnosić do daty doręczenia decyzji, a nie daty jej sporządzenia czy podpisania. Na taki moment wywoływania skutków prawnych przez decyzję, która winna być doręczana stronom, wskazuje się tak w orzecznictwie jak i literaturze. Wywodzi się, że data doręczenia (lub ogłoszenia - gdy decyzja nie podlega doręczeniu) powinna być traktowana, jako miarodajna dla oceny stanu faktycznego oraz prawnego sprawy podlegającej załatwieniu przez organ administracyjny (por. J.Borkowski w: B.Adamiak, J.Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego, Komentarz, Warszawa 2002, s. 498 i n.) Także w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że data wydania decyzji wskazuje, iż w dniu tym sporządzona została decyzja, a zatem wyrażony został akt woli organu podatkowego w indywidualnej sprawie podatkowej. Data wydania decyzji wskazuje na nader istotny element w sprawowaniu orzecznictwa, bo pozwala ustalić, w jakim stanie prawnym i faktycznym zapadło rozstrzygnięcie w sprawie. Zwrócić trzeba od razu uwagę na to, że nie będzie to data równoznaczna z tą, od której organ i strony będą związani decyzją. Związanie bowiem organu podatkowego własną decyzją wywołuje skutki prawne dopiero w chwili wprowadzenia jej do obrotu prawnego, tzn. z chwilą doręczenia decyzji stronie (art. 110 kpa, ań. 212 u.o.p.). Data ta jest faktyczną datą wydania decyzji (data wydania, w którą zaopatrzona jest decyzja przez organ podatkowy jest de facto datą sporządzenia decyzji - podjęcia 9 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 procesowego aktu woli - przez organ podatkowy ( por. wyrok NSA z 20.04. 2000 r., I S.A./Wr 613/98, Lex nr 43034). Skarżący zasadnie dowodzi, że do dnia 1.01.2001 r. obowiązywały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 marca 1995 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 35, poz. 173 ze zm.) - konkretnie przepisy § 10 i § 11. Z tych nieaktualnych już przepisów wywodzone jest odniesienie do powołanych w zaskarżonej decyzji przepisów, tj. rozporządzenia Rady Ministrów z 28 maja 1996r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich zatrudniania oraz rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 1992 r. w sprawie organizowania i finansowania praktycznej nauki zawodu (...) Należało zastosować znowelizowaną wersję tekstu z dnia 01.07.2002r., a mianowicie rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej i Sportu w sprawie praktycznej nauki zawodu. Także organ II instancji przyznaje, że rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996r. w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania (opublikowane w Dz. U. nr 60, poz. 278) zawiera odesłanie do przepisów rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 1.07.2002r. w sprawie praktycznej nauki zawodu (Dz. U. nr 113, poz. 988) dopiero po nowelizacji, obowiązującej od 12.12.2002 r. Nowelizacja ta wprowadzona została mocą rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 12.11.2002 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie przygotowania zawodowego młodocianych i ich wynagradzania opublikowanego w Dz. U. nr 197, poz. 1663 z dnia 27.11.2002r., a weszło wżycie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał, iż w obrocie prawnym nie może ostać się decyzja, utrzymująca wadliwą decyzje organu I instancji, która w chwili wejścia do obrotu prawnego (tożsamego ze skutecznym doręczeniem decyzji) opierała się na rozwiązaniach normatywnych już nie obowiązujących. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ odwoławczy powinien wydać rozstrzygnięcie, którego podstawą będą obowiązujące przepisy prawne. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, był zobligowany do wyeliminowania z obiegu prawnego decyzji Izby Skarbowej. O kwestii wykonalności powyższych 10 Sygnatura akt I SA/Wr 4531/02 decyzji orzeczono zgodnie z art. 152 przywoływanej wyżej ustawy. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 9 § 2 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. 11