I SA/Ka 2285/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący – Sędzia NSA Ewa Karpińska Sędzia NSA Anna Wiciak Asesor WSA Beata Kalaga-Gajewska/spr./ Protokolant staż. ref. Aleksandra Doruch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2004 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w B. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodek Zamiejscowy w B. z dnia [...]Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości podatku od towarów i usług oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania w tym podatku 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że decyzja nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w B., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) i art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia I993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. art. 11, poz. 50 z poźn. zm.) oraz § 50 ust. 4 pkt 2 i 5 lit. a, § 50 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zmianami), po rozpatrzeniu odwołania Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" w B. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia tej Spółce za miesiąc sierpień 2001 r. kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł., kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. oraz uchyliła zaskarżoną decyzję w części dotyczącej ustalenia kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiąc sierpień 2001 r., którą ustaliła w nowej wysokości na kwotę [...] zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, iż w dniu [...] strona złożyła w Urzędzie Skarbowym deklarację VAT-7 za miesiąc sierpień 2001 r., w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości [...] zł. W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2001 r. stwierdzono nieprawidłowości w rozliczeniu podatku naliczonego polegające na ujęciu w ewidencji zakupów podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2001 r. trzech faktur wystawionych przez P.P.H.U."B" H. G. w S., dwóch faktur wystawionych przez P.P.H.U."C" w P. i dwóch faktur wystawionych przez Spółkę z o.o. "D" w R. W dokumentacji źródłowej nie stwierdzono nieprawidłowości w zakresie dokonanego przez stronę rozliczenia sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej. Jednak w wyniku przeprowadzonej kontroli krzyżowej, celem sprawdzenia rzetelności dokonywanych transakcji stwierdzono, iż wymienieni kontrahenci - wystawcy tych faktur nie posiadali ich kopii, nie złożyli deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2001 r., nie przedłożyli ewidencji sprzedaży podatku od towarów i usług za ten miesiąc oraz nie odprowadzili podatku należnego od dokonanej sprzedaży udokumentowanej tymi fakturami. Na podstawie wyjaśnień H. G. ustalono, że nie współpracował on ze Spółką z o.o. "A" i nie wystawiał dla niej faktur, a postępowanie wyjaśniające w tym zakresie nie zostało zakończone wykryciem sprawcy sporządzenia fikcyjnych faktur. Dlatego organ I instancji powołując się na art. 10 ust. 2 i art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 z późn. zm.) zakwestionował prawo strony do odliczenia podatku naliczonego z w/w faktur i podjął przedstawione na wstępie rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie wskazując, że wystawcy zakwestionowanych faktur, z których wynikały odliczone przez stronę kwoty nie byli płatnikami podatku od towarów i usług oraz nie byli uprawnieni do wystawienia takich faktur. Zatem organ podatkowy przy wydaniu decyzji nie uwzględnił wszystkich okoliczności sprawy, co spowodowało naruszenie art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Po jego rozpatrzeniu Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w B. w części uwzględniła odwołanie i ustaliła w nowej wysokości kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiąc sierpień 2001 r., a w pozostałej części utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu argumentowała, że w myśl art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 23 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w § 50 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zmianami) określono przypadki, w których faktura nie stanowi podstawy do odliczenia podatku od towarów i usług, na przykład gdy nabywca posiada fakturę nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy( § 50 ust. 4 pkt 2 i pkt 5 lit. a cyt. rozporządzenia). Zasadnie zatem odmówiono stronie prawa do odliczenia podatku z zakwestionowanych faktur, bowiem ich wystawcy nie uwzględnili wykazanych w nich sprzedaży i podatku należnego w deklaracji dla podatku od towarów i usług, a także prawidłowo zastosowano przepis art. 27 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług określając kwotę zwrotu w prawidłowej wysokości oraz ustalając dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30 % tej kwoty. W skardze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzuciła nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i prowadzenie postępowania w sposób nie wzbudzający zaufania do organów podatkowych, czym naruszono przepisy art. 121, art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko organów podatkowych zawarte w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie pełnomocnik organu odwoławczego zaakcentował, że przepis rozporządzenia wykonawczego, który stanowił podstawę do wykonania zaskarżonej decyzji nie został zakwestionowany przez wyrok Trybunału Konstytucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje : Skarga okazała się zasadna, bowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego i procesowego. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, iż mimo, że skarga została wniesiona pod rządami ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz. U. nr 74, poz.368 ze zm./, to jednak podlega rozpoznaniu w oparciu o przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. nr 153, poz.1270/. Konsekwencja taka wynika z przepisu art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. nr 153, poz.1271/, który stanowi, że: "sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". Przechodząc do rozważań nad kwestiami merytorycznymi, stwierdzić należy, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do kwestii rozliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur nie potwierdzonych kopią u wystawców i oceny, czy trafne jest stanowisko organów podatkowych rozpoznających sprawę, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje na to, że strona skarżąca nie miała prawa w rozliczeniu za miesiąc sierpień 2001 r. obniżyć podatku należnego o podatek naliczony, w oparciu o faktury wystawione w tym miesiącu przez: P.P.H.U."B" H. G. w S., P.P.H.U."C" w P. i Spółkę z o.o. "D" w R. Przystępując do oceny legalności tej decyzji, czyli zgodności z prawem, należy na wstępie przypomnieć, iż ustawa z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., zwana dalej w skrócie : "ustawą o VAT") wprowadziła do polskiego systemu podatkowego wielofazowy, powszechny podatek obrotowy netto. Jest on ogólnym podatkiem konsumpcyjnym, a jego obliczenie i pobór oparte są na metodzie fakturowej. Wysokość obciążenia podatkowego przypadającego na daną fazę obrotu obliczana jest w ten sposób, że od podatku należnego w danej fazie obrotu odlicza się podatek naliczony w fazie poprzedniej. W podatku od towarów i usług podstawowego znaczenia nabiera pełne i bieżące ewidencjonowanie obrotów zarówno u dostawcy towarów, jak i u jego odbiorcy. System obliczania i poboru tego podatku tworzy swoisty mechanizm samokontroli podatkowej, który odgrywa zasadniczą rolę w polskim systemie podatkowym. Organ podatkowy ma prawo kontroli prawidłowości samoobliczania podatkowego – co stanowi zasadniczy element postępowania podatkowego opartego na technice samoobliczania – oraz dokonywania wymiaru podatkowego (wymiaru kontrolnego), jeśli uzna obliczenie podatku dokonanego przez podatnika za nieprawidłowe (por. R. Mastalski, Prawo podatkowe II – część szczegółowa, Warszawa 1996, str. 162 – 163 i 188 – 189). Zgodnie z § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a i pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245, zwanego dalej w skrócie: " rozporządzeniem"), zgodnie z którym w przypadku gdy nabywca posiada fakturę lub fakturę korygującą nie potwierdzoną kopią u sprzedawcy lub gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nie istniejący lub nie uprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Przepisu tego nie stosuje się w przypadku, gdy wystawca faktury lub faktury korygującej uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla podatku od towarów i usług( § 50 ust. 6 rozporządzenia). Oznacza to, że w przypadku zaistnienia określonej w nim przesłanki, którą jest wykazanie przez sprzedawcę podatku należnego w deklaracji VAT – 7, wyłączone zostają negatywne konsekwencje określone w przepisie ust. 4 § 50 rozporządzenia. Zaakcentować jednak trzeba pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. ( sygn. K 24/03, publ. OTK-A 2004/4/33), że zestawienie aspektów:" materialnoprawnego i proceduralnego prowadzi do wniosku, iż przyjęcie przez ustawodawcę ogólnego założenia, zgodnie z którym oryginał faktury VAT, którego kopia nie znajduje się w posiadaniu sprzedawcy (i w tym znaczeniu jest to faktura niepotwierdzona kopią), nie stanowi bezwarunkowej przesłanki obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub podatku naliczonego, nie powinna być uznana za naruszenie zasady państwa prawnego. Oryginał taki nie jest bowiem w pełni dokumentem określanym jako faktura VAT. Natomiast sprzeczny z zasadami państwa prawnego jest nadmierny rygoryzm i formalizm przyjętej regulacji. Przyjęcie, iż faktura VAT (oryginał faktury) niepotwierdzona kopią nie może stanowić podstawy obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - nawet przy uwzględnieniu wyjątku w postaci sytuacji, gdy sprzedawca "ujął" otrzymany VAT w deklaracji podatku VAT - stanowi właśnie nadmierny rygoryzm i formalizm. Podatnik winien mieć po pierwsze choćby możliwość wykazania, że faktycznie w sposób zgodny z przepisami tę konkretnie kwotę ujętą w posiadanym oryginale faktury VAT uiścił sprzedawcy, który z kolei otrzymanej z tytułu podatku VAT kwoty nie tylko nie wykazał w swojej deklaracji podatku VAT, ale również poprzez brak kopii faktury VAT stworzył pewnego rodzaju domniemanie faktyczne, iż kwoty tej faktycznie w ogóle nie otrzymał. Tak więc wprowadzone przez prawodawcę domniemanie faktyczne, zakładające, iż faktura niepotwierdzona kopią to faktura "pozorna", powinno być możliwe do obalenia nie tylko w wyniku pewnych działań sprzedawcy (zapłaty podatku, złożenia prawidłowej deklaracji podatku od towarów i usług), ale również przedłożenia przez nabywcę określonych środków dowodowych. Prawodawca może ograniczyć tutaj dopuszczalne środki dowodowe, ale wykluczenie przeciwdowodu - tak jak to miało w istocie miejsce w zakwestionowanych przepisach - oznacza przyjęcie prymatu zasady prawdy formalnej w takim zakresie, jaki jest nie do pogodzenia z zasadą państwa prawnego". Również w wyroku z dnia 21 czerwca 2004 r. Trybunał Konstytucyjny uznał, że paragraf 50 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245) w zakresie, w jakim pozbawia prawa do obniżenia podatku należnego podatnika VAT nabywającego towar czy usługę od podmiotu, który wystawił fakturę wraz z kwotą podatku, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku, a kwota wykazana w fakturze została zapłacona, jest niezgodny z art. 64 ust. 2, art. 64 ust. 3 w związku z art. 84 i art. 92 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej ( publ. OTK-A 2004/6/59, sygn. SK 22/03). Również Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że obowiązujący wcześniej, w tym samym brzmieniu przepis § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 marca 2002 r. stanowi naruszenie art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP ( wyrok TK z dnia 27 kwietnia 2004 r. K 24/03 OTK-A 2004/4/33). Wyraził przy tym pogląd, iż: "§ 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z dnia 22 marca 2002 r. dotyczy pewnej kategorii sytuacji faktycznych, która została uregulowana już w samej ustawie, a zatem - niezależnie od treściowej zgodności rozporządzenia z ustawą w określonym momencie - powtórzenie treści wyrażonych w ustawie uznane być musi niezgodne z Konstytucją, w szczególności z jej art. 92 ust. 1. Natomiast z punktu widzenia materialnoprawnego i proceduralnego sprzeczny z zasadami państwa prawnego jest nadmierny rygoryzm i formalizm przyjętej regulacji. Przyjęcie, iż faktura VAT (oryginał faktury) niepotwierdzona kopią nie może stanowić podstawy obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - nawet przy uwzględnieniu wyjątku w postaci sytuacji, gdy sprzedawca "ujął" otrzymany VAT w deklaracji podatku VAT - stanowi właśnie nadmierny rygoryzm i formalizm. Istota zagadnienia sprowadza się więc do odpowiedzi na pytanie, czy zakwestionowana regulacja prowadzi w założeniu do skutków, polegających na tym, że w sytuacji, gdy podatnik - nabywca uiścił sprzedawcy ściśle określoną kwotę tytułem podatku VAT, to nie powinien ponosić konsekwencji nie wywiązania się przez tegoż sprzedawcę z jego obowiązków wobec organów podatkowych, natomiast jeżeli kwoty takiej faktycznie nie uiścił, to nawet posiadanie oryginału faktury nie upoważnia go do obniżenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Omawiane zagadnienie należy inaczej traktować na płaszczyźnie materialnoprawnej i proceduralnej. Z punktu widzenia prawa materialnego uzasadniona jest teza, w myśl której w sytuacji, gdy dana osoba w sposób przewidziany w ustawie podatkowej uiściła określoną kwotę osobie lub instytucji, która została zgodnie z ustawą uprawniona (lub zobowiązana) do pobierania podatków pewnego rodzaju, to nie ma podstaw do obciążania jej ponownie obowiązkiem uiszczenia tej kwoty tylko i wyłącznie z tego powodu, że osoba lub instytucja, która w imieniu i na rzecz państwa przyjęła tę kwotę, nie przekazała jej właściwej statio fisci. Jeżeli określona osoba zachowała się w sposób zgodny z ustawą podatkową, nie można obciążać jej skutkami działań lub zaniechań innych osób, na które nie miała ona wpływu. Jeżeli formułuje się pewne uprawnienia w postaci tzw. praw warunkowych, to nie można wprowadzać takich warunków, które nie zależą w żaden sposób od zachowania podatnika oraz nie ma on prawnych możliwości ustalenia, czy warunki te są spełnione". Zasadniczego znaczenia nabiera tu zatem przepis art.191 Ordynacji podatkowej, jako formułujących jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego – zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, która powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B.Adamiak w "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz". Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 1996 r. str. 376-378). Przenosząc te uwagi natury ogólnej na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że postępowanie dowodowe poprzedzające wydanie zaskarżonej decyzji nie doprowadziło do zgromadzenia materiału dowodowego, który nosiłby znamiona kompletności. W dążeniu bowiem do zrealizowania zasady prawdy obiektywnej nie przeprowadzono wszelkich dostępnych dowodów dla ustalenia, czy rzeczywiście doszło do naruszenia przez stronę skarżącą norm prawa podatkowego regulującego zasady rozliczania podatku od towarów i usług. Z punktu widzenia oceny czy skarżąca miała prawo do obniżenia podatku należnego za będący przedmiotem zaskarżonej decyzji okres rozliczeniowy istotne jest to, czy sprzedawca wykonał usługi i czy faktury, jakie następnie wystawił dokumentują te czynności, które zostały w rzeczywistości wykonane oraz czy skarżąca je zapłaciła. W tym zakresie czynności dowodowe podejmowane przez organy podatkowe budzą zasadnicze zastrzeżenia z punktu widzenia normy art.187 § 1 Ordynacji podatkowej, zaś wnioski wyprowadzone z tego niekompletnego materiału są nie do zaakceptowania z punktu widzenia zasad logiki. Niemożność ustalenia faktów istotnych w sprawie z przyczyn niezawinionych przez stronę danego postępowania nie daje jednak, zdaniem składu orzekającego, podstaw do wyprowadzania przeciw niej wniosków niekorzystnych bowiem naruszałoby to ogólne zasady dotyczą ciężaru dowodu, które – jak wynika z judykatury (por. m. in.: wyroki NSA z 11.10.1995 r., sygn. III SA 66/95 oraz z dnia 18.09.1996 r., sygn. SA/Ka 1691/95 publ. System Informacji Prawniczej Wyd. Praw. LEX w Sopocie – Lex nr [odpowiednio] 26975 i 27245) – obowiązują także w postępowaniu podatkowym. W rozpatrywanej sprawie skarżąca zaewidencjonowała w rejestrze zakupu towarów i usług za miesiąc sierpień 2001 r. zakwestionowane faktury VAT i odliczyła podatek naliczony z tych faktur. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku organów podatkowych, w rozważanym stanie faktycznym i prawnym, skarżąca dysponowała prawem do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur VAT pochodzących od P.P.H.U. "C" w P. i Spółki z o.o. "D" w R., ponieważ faktycznie je zapłaciła w dacie ich wystawienia, co wynika ze strony trzeciej dwóch protokołów kontroli z dnia [...] ([...]i[...]) o nr [...] i[...]. Skarżąca zachowała się więc w sposób zgodny z ustawą podatkową i nie można za to obciążać jej skutkami zaniechania innych osób, na których działanie nie miała wpływu. Natomiast zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozwala na dokonanie jednoznacznego ustalenia, czy skarżąca dokonała zapłaty za faktury wystawione przez P.P.H.U. "B" - H. G. w S., bowiem jedynie na str. 11 protokołu kontroli źródłowej z dnia [...] nr [...] uznano, że w rejestrze zakupów zaewidencjonowano te faktury w pozycji 31, dow. 1064, poz. 69, dow. 109 i poz. 88, dow. 1121 i w tym zakresie konieczne jest przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego. Reasumując przedstawione rozważania należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja została poprzedzona postępowaniem w trakcie którego nie doszło do ustalenia stanu faktycznego, który odpowiadałby prawdzie obiektywnej. Stało się to z powodu niepodjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego, a także błędów popełnionych w procesie dokonywania oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. Uznając zatem, że w ten sposób organ odwoławczy naruszył przepisy art.122, 187 § 1 i art.191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy należało dojść do wniosku, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przywołanych wyżej przepisów prawa procesowego i w konsekwencji naruszyła także znajdujące zastosowanie w sprawie przepisy prawa materialnego, a w szczególności art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z przepisem § 50 ust.4 pkt 2 i pkt. 5 lit. a oraz § 50 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. W związku z powyższym – skład orzekający w niniejszej sprawie – nie akceptuje poglądu wyrażonego w zaskarżonej decyzji, bowiem zaskarżona decyzja została oparta na interpretacji zawężającej uregulowania ustawowe. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy, na podstawie przepisu art.145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1271) orzeczono, jak w sentencji.