I SA/Wr 4450/02

Dnia 22 grudnia 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak- sprawozdawca Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz Asesor WSA Anetta Chołuj Protokolant Barbara Głowaczewska po rozpoznaniu w dniu 9 grudnia 2004 r. przy udziale sprawy ze skargi S. S. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 1997 r. oddala skargę. 2 Uzasadnienie Decyzją z dnia [...]Nr [...]Urząd Skarbowy na podstawie art. 2 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 1 i ust. 4, art. 10 ust. 1 i ust. 2, art. 14 ust. 1 pkt. 1, art. 26 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), art, 21 § 1 pkt. 1 i § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i § 4, art. 207 Ordynacji podatkowej określił za styczeń 1997 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług, zaległość podatkową i odsetki zwłoki. Stwierdził organ I instancji, że decyzją z dnia [...]Nr [...]stwierdzono wygaśnięcie decyzji w sprawie ustalenia stronie, prowadzącej działalność gospodarczą z zakresu ślusarstwa, wysokości stawki karty podatkowej na 1997 r. W wyniku kontroli okazało się, że strona poza działalnością w zakresie ślusarstwa opodatkowaną kartą podatkową, prowadziła działalność w zakresie hurtu zaopatrzeniowego, w związku z czym winna być opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Tracąc prawo do opodatkowania w formie karty podatkowej strona utraciła prawo do zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 14 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku VAT. Z materiału dowodowego wynika, że strona przekroczyła w 1996 r. graniczną kwotę sprzedaży w rozumieniu art. 2 ust. 2 i 3 ustawy, bowiem jej wartość ustalona w oparciu o dowody źródłowe wyniosła brutto [...]., co wynika z wydanych w postępowaniu podatkowym decyzji wymiarowych, w związku z tym stała się podatnikiem podatku VAT. Ustalił organ I instancji wartość sprzedaży biorąc za podstawę dowody sprzedaży towarów i usług, wystawione przez stronę w wartości brutto, a ujawnione w trakcie czynności sprawdzających przeprowadzonych u kontrahentów strony. Wystawione przez stronę rachunki nie zawierały symbolu klasyfikacji, o których mowa w § 38 ust. 7 rozporz. Min. Fin. z dnia 21.12.1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług...(Dz. U. Nr 154, poz. 797 ze zm.), w związku z czym organ, na podstawie nazw towarów i usług, dokonał stosownego podziału wg stawek podatkowych 7 i 22 %, uznając je za właściwe dla sprzedaży danego towaru lub usługi, stosując tam gdzie było to możliwe do ustalenia stawkę obniżoną, Wskazując na przepis art. 15 ust. 1 ustawy stwierdził organ, że podstawa opodatkowania została ustalona metodą "w stu". Ponieważ strona nie była zarejestrowanym podatnikiem VAT, zgodnie z art. 25 ust. 3 ustawy nie wystąpił podatek naliczony. W odwołaniu od decyzji organu I instancji S.S. zarzucił, że decyzje zostały wydane mimo, iż wnosił o zawieszenie postępowania w celu zakończenia postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za ten sam okres i wniósł Sygn. akt ISA/Wr 4450/02 3 o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podniosła strona, że w postępowaniu dotyczącym podatku dochodowego zgłaszała wniosek o ustalenie cen zakupu sprzedawanych przez nią maszyn i urządzeń, w związku z wyprzedażą i likwidacją firmy. Ustalenie cen zakupu spowoduje ustalenie daty zakupu, a to skutkować może ustaleniem daty powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT. Podniosła strona, że z uwagi na sytuację gospodarczą, która uległa pogorszeniu, zaczął ok. roku 1994 - 1995 wyprzedawać zgromadzony materiał i maszyny, postanawiając zlikwidować zakład. Zarzuciła, że maszyny i materiały kupowała w okresie, gdy nie było jeszcze podatku VAT, obowiązywał podatek obrotowy. Stwierdziła, że robiła remanent na materiały, gdy wszedł podatek VAT, ale wszystko zginęło podczas pożarów i włamań. Decyzją z dnia [...]Nr [...]Izba Skarbowa na podstawie art. 233 § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Podzielił organ odwoławczy stanowisko organu I instancji, iż strona utraciła prawo do korzystania z podmiotowego zwolnienia z podatku VAT, przewidzianego w art. 14 ust. 1 pkt. 2 ustawy i przejściem na zasady ogólne rozliczeń podatku VAT. W związku z nieprowadzeniem przez stronę ewidencji przewidzianej w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, brakiem kopii dowodów sprzedaży, wartość obrotu ustalona została w oparciu o dokumenty źródłowe będące w posiadaniu kontrahentów strony. W związku z ustaleniem, że wartość obrotu za 1996 r. przekroczyła kwotę [...]., wynosząc kwotę [...], strona utraciła prawo do zwolnienia podmiotowego z podatku VAT. Podkreślił organ, że zebrane dowody pozwoliły na ustalenie podstawy opodatkowania i określenie podatku należnego, co umożliwiło wydanie zaskarżonej decyzji bez oczekiwania na zakończenie postępowania w sprawie podatku dochodowego. Jednocześnie wskazał organ, że wniosek strony o zawieszenie postępowania złożony w dniu [...]dotyczył tylko należności podatkowych za 1994-1995 r., wyjaśniając, że ustalenie cen zakupu nie ma wpływu na określenia rozmiarów obowiązku podatkowego w podatku VAT, gdyż podstawa opodatkowania ustalona została w oparciu o dowody sprzedaży, a nie - oszacowana na podstawie kosztów zakupu towarów, nie ma wpływu także czas dokonywania zakupów, a jedynie moment dokonywania sprzedaży. Skoro ustalono, że transakcje miały miejsce w kontrolowanym okresie, należało za ten okres określić podatek należny od zrealizowanej sprzedaży. W skardze od decyzji organu II instancji skarżący zarzucił niewyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności związanych z wartością przedmiotu transakcji oraz błędne ustalenia przyjęte za podstawę wydania decyzji, przyjęcie, że prowadził działalność handlową prowadząc wyprzedaż materiałów zakupionych znacznie wcześniej w innym celu, Sygn. akt ISA/Wr 4450/02 4 aniżeli handlowy, naliczenie podatku VAT od transakcji, których przedmiotem były rzeczy nie objęte tym podatkiem z uwagi na termin zakupu a także przedwczesność wydania decyzji, bowiem toczą się inne sprawy podatkowe mogące mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Stwierdził skarżący, że rzeczy, których sprzedaży dokonał, zakupione zostały w okresie, gdy nie obowiązywał podatek VAT lecz podatek obrotowy, w związku z czym od transakcji tych nie powinien być naliczony podatek należny VAT. Transakcje sprzedaży dotyczą wyprzedaży jego majątku, związanej z likwidacją zakładu. Nie prowadził ewidencji VAT, bowiem nie miał takiego obowiązku. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując zajęte w decyzji stanowisko oraz argumenty z jej uzasadnienia. Dodał organ odwoławczy, że od ustalonej kwoty obrotu w oparciu o dokumenty źródłowe będące w posiadaniu kontrahentów strony został obliczony podatek należny VAT wartością "w stu", przy zastosowaniu stawki 22 %, a w uzasadnionych wypadkach przy zastosowaniu stawki preferencyjnej 7 %, ponadto uwzględniono także zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt. 5 ustawy dotyczące sprzedaży towarów używanych. Okoliczność prowadzenia przez skarżącego działalności handlowej była przedmiotem odrębnego postępowania w zakresie wygaszenia decyzji ustalających skarżącemu wysokość stawek karty podatkowej, zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...], w której stwierdzono, że skarżący w latach od 1994 r. do I-szego półrocza 1998 r. dokonywał sprzedaży towarów w znacznych rozmiarach, co potwierdził w piśmie do urzędu skarbowego z dnia [...], a były to: środki trwałe (maszyny, urządzenia), korzystające ze zwolnienia przedmiotowego jako towary używane oraz towary nieprzetworzone (blacha, pręty, rękawice, szczypce, łożyska), które mogły być wykorzystane w warsztacie ślusarskim albo podlegać odsprzedaży, co pociągnęło za sobą powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U, Nr 153, poz. 1271) w art. 97 § 1 stanowi, że "Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". W myśl treści przepisu art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod Sygn. akt ISA/Wr 4450/02 5 względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Niespornym jest, że skarżący prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną w formie karty podatkowej, w związku z czym na mocy art. 14 ust. 2 pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług korzystał z podmiotowego zwolnienia z tego podatku. Decyzją Izby Skarbowej z dnia [...]utrzymana została w mocy decyzja organu I instancji z dnia [...]Nr [...]stwierdzająca wygaśnięcie decyzji ustalających skarżącemu wysokość stawek karty podatkowej na 1997 r., w związku z tym, że skarżący już w dniu [...]utracił prawo do opodatkowania w formie karty podatkowej, czego dowodem był wystawiony przez zakład ślusarski skarżącego na Przedsiębiorstwo Produkcyjno - Handlowo - Usługowe "A rachunek uproszczony na kwotę [...]. dokumentujący sprzedaż materiałów - 20 ton drutów sprężynowych. Skarżący we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej zgłosił prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie ślusarstwa usługowego. Wysokość stawek karty podatkowej dotyczyła tylko usług ślusarskich, nie uwzględniała przychodów z tytułu sprzedaży zapasów, czy też handlu materiałami służącymi do prowadzenia działalności ślusarskiej, maszynami i urządzeniami. Zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w zakresie i na warunkach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie karty podatkowej z dnia 17 grudnia 1996 r. (Dz. U. Nr 151, poz. 717). Warunki, jakie powinien spełniać podatnik, aby móc opłacać podatek w formie karty podatkowej, zostały sformułowane w § 5 cyt. rozporządzenia. Podatnicy, którzy m. in. nie zawiadomią urzędu skarbowego o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej bądź w zawiadomieniu podadzą dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym (art. 22 rozp.), podlegają wyłączeniu z opodatkowania w formie karty podatkowej i są obowiązani płacić podatek dochodowy na ogólnych zasadach za cały rok podatkowy. Z zebranego przez organy podatkowe materiału dowodowego wynika niezbicie, że skarżący poza działalnością w zakresie usług ślusarskich trudnił się również sprzedażą zakupionych przez siebie wyrobów, jak też handlem gotowych wyrobów uprzednio nabytych, maszyn i urządzeń. Działalność handlową sprzedaży materiałów i urządzeń, jak wynika z akt sprawy, Sygn. akt ISA/Wr 4450/02 6 skarżący prowadził w latach 1994 do pierwszego półrocza 1998 r., a zakład ślusarski zlikwidował z dniem 31.12.2001 r. Wobec utraty prawa do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, z dniem 1 stycznia 1997 r. obowiązany był skarżący do opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych na ogólnych zasadach. W związku z tym winien skarżący podporządkować się, w zakresie podatku od towarów i usług, ogólnym zasadom opodatkowania tym podatkiem określonym w art. 14 ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatku VAT, wg którego zwolnieniu od podatku VAT podlegali ci podatnicy, u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3 w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła łącznie kwoty [...]. Jak wynika z materiału dowodowego sprawy, wartość sprzedaży prowadzonego przez skarżącego zakładu ślusarskiego w 1996 r., zarówno sprzedaży usług ślusarskich jak i z tytułu handlu materiałami, urządzeniami i maszynami, przekroczyła znacznie stanowiącą próg utraty zwolnienia kwotę [...], albowiem skarżący w 1996 r. osiągnął obrót w kwocie netto co najmniej [...]. W związku z tym, że skarżący nie prowadził ewidencji sprzedaży dla celów podatku VAT, wymaganej przepisem art. 27 ust. 4 ustawy o podatku VAT, bowiem jako podatnik prowadzący działalność opodatkowaną w formie karty podatkowej był zwolniony od obowiązku prowadzenia ksiąg, składania zeznań podatkowych, deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, będąc jednak obowiązany wydawać na żądanie klienta rachunki stwierdzające sprzedaż wyrobu, towaru lub wykonanie usługi oraz przechowywać w kolejności numerów kopie tych rachunków, wartość obrotów skarżącego w poszczególnych miesiącach, ustalona została w oparciu o dokumenty źródłowe odszukane u kontrahentów skarżącego, ustalając podatek należny od kwoty obrotu wartością "w stu", przy zastosowaniu stawki 22%, a w sytuacjach uzasadnionych - stawką 7 %, względnie stosując zwolnienie przedmiotowe z podatku VAT przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt. 5 ustawy - przy sprzedaży towarów (maszyn i urządzeń) używanych, od których podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Z uwagi, że skarżący nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, na podstawie regulacji zawartej w treści art. 25 ust. 3 ustawy o VAT nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Skarżący w skardze nie kwestionował prawidłowości naliczenia podatku należnego w poszczególnych miesiącach, nie odniósł się do obrotu ustalonego w poszczególnych Sygn. akt ISA/Wr 4450/02 7 miesiącach, zarzucając, że w zakresie sprzedaży przedmiotem obrotu była wyprzedaż maszyn i urządzeń, które przez lata gromadził w swoim zakładzie. W tym miejscu należy skarżącemu wyjaśnić, że odnośnie maszyn czy urządzeń, których sprzedaży dokonywał, jeżeli sprzedaż ta wyczerpywała znamiona przepisu art. 7 ust. 1 pkt. 5 ustawy, a więc, jeżeli dotyczyła towarów, przy których zakupie nie przysługiwało skarżącemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zastosowały organy zwolnienie przedmiotowe z podatku VAT, na co wskazały w swoich decyzjach. W pozostałych przypadkach, jak wynika zarówno z uzasadnień decyzji organów obu instancji, jak i znajdujących się w aktach sprawy zestawień i innych dowodów, organy podatkowe opierały się tylko na tych rachunkach uproszczonych, ustalając obrót w poszczególnych miesiącach, które zostały zebrane u kontrahentów skarżącego. Odnośnie zarzutów skarżącego w kwestii zgłaszanego wniosku o zawieszenie postępowania w zakresie podatku od towarów i usług do czasu zakończenia postępowania w podatku dochodowym, poza tym, że jak wyjaśnił organ II instancji wniosek w tym zakresie skarżący złożył w dniu [...]w sprawach należności podatkowych w podatku dochodowym za lata 1994 - 1995, to podkreślić należy, że postępowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i w zakresie podatku od towarów i usług są odrębnymi postępowaniami i nie ma przeszkód, aby były prowadzone równocześnie, bowiem ustalenie cen zakupu towarów nie ma wpływu na określenie rozmiarów obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, tym bardziej, że jak podkreślono wyżej podstawa opodatkowania w podatku VAT została ustalona w oparciu o ujawnione dowody sprzedaży, a nie oszacowana na podstawie kosztów zakupu towarów. Jak słusznie podniósł organ II instancji, dla ustalenia obowiązku podatkowego w podatku VAT nie ma znaczenia czas dokonywania zakupu towarów, lecz moment dokonywania czynności sprzedaży. Uznając, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie zostało naruszone prawo w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 powołanej na wstępie ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę jako bezzasadną.