I SA/Łd 861/04

Dnia 16 grudnia 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska - Nowacka, Sędziowie NSA: Arkadiusz Cudak (spr.), Piotr Kiss, Protokolant : asystent sędziego Marek Pilc, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2004 roku sprawy ze skargi spółki cywilnej A M. J., A. J. z siedzibą w Ł. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę Urząd Skarbowy Ł., decyzją z dnia [...], określił spółce cywilnej A A. J., M. J. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz zaległość w tym podatku za miesiące wrzesień 1994 r., grudzień 1994 r., marzec 1995 r., kwiecień 1995 r., czerwiec 1995 r., wrzesień 1995 r. oraz listopad 1995 r. W decyzji tej ustalono również dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie 9,155 zł. Izba Skarbowa w Ł., po rozpoznaniu odwołania spółki cywilnej, decyzją z dnia [...], uchwaliła rozstrzygniecie organu pierwszej instancji w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, natomiast w pozostałym zakresie utrzymano w mocy decyzję Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu wskazano, że likwidacja spółki cywilnej w składzie A. J. i T. Z. nastąpiła w dniu [...] z uwagi na odejście ze spółki jednego ze wspólników, a mianowicie T. Z.. Fakt ten znajduje potwierdzenie w druku VAT- 4- zgłoszeniu o zaprzestaniu działalności podlegającej opodatkowaniu, złożonym w Urzędzie Skarbowym Ł. w dniu 28 września 1994 r. oraz w decyzji o wykreśleniu z ewidencji działalności gospodarczej zgłoszonej przez A. J. i T. Z., wydanej przez Urząd Miasta Ł., Delegatura dla Dzielnicy Ł. Na podstawie tych dokumentów organ podatkowy w dniu [...] dokonał wykreślenia spółki cywilnej A. J., T. Z. o numerze identyfikacji podatkowej [...] z rejestru podatników Urzędu Skarbowego. Jednocześnie w dniu [...] rozpoczęła działalność gospodarczą spółka cywilna A Eksport, Import, Dystrybucja w składzie A. J. i M. J., która otrzymała numer identyfikacji podatkowej [...]. W toku kontroli stwierdzono, że spółka nie zadeklarowała w miesiącu wrześniu 1994 r. sprzedaży w kwocie 227.188,37 zł. i należnego podatku w kwocie 49.981,43 zł., udokumentowanych fakturami nr [...] z dnia [...], nr [...] z dnia [...], nr [...] z dnia [...] oraz [...] z dnia [...]. Jednocześnie stwierdzono, że kwoty wynikające z faktur nr [...] oraz [...] zostały wykazane w ewidencji sprzedaży i deklaracji VAT - 7, dotyczących października 1994 r. Jak wynika z akt sprawy transakcji udokumentowane tymi fakturami zawarte zostały przez spółkę A w składzie A. J., M. J.. Bezspornym faktem jest wystawienie faktur po dacie likwidacji spółki - A. J., T. Z. i rozpoczęci działalności przez spółkę w innym składzie osobowym. Potwierdzeniem tego są daty sprzedaży na poszczególnych fakturach. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że sprzedaż udokumentowana fakturami nr [...] oraz [...], została przez podatnika wykazana w październiku. Potwierdza to, że sprzedaż objęta fakturami nr [...] oraz [...] była również dokonywana przez nowopowstałą spółkę. Izba Skarbowa zaznaczyła, że zmniejszyła spółce A A. J., T. Z. kwoty podatku należnego od sprzedaży udokumentowanej fakturami nr [...] i [...]. Ponadto spółka w miesiącach listopada i grudzień 1994 r. oraz okresie od stycznia do września 1995 r. zawyżyła kwoty podatku naliczonego, dokonując odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa i oleju silnikowego do samochodu osobowego marki VW Passat, który nie był środkiem trwałym podatnika i nie posiadał ewidencji przebiegu pojazdu. Sierdzono również, że w listopadzie oraz w grudniu 1994 r. a także w okresie styczeń - listopad 1995 r. spółka nie ewidencjonowała i nie wykazywała w składanych deklaracjach wartości towarów przekazywanych na cele reprezentacji i reklamy oraz należnego podatku. Ponadto w toku kontroli stwierdzono szereg innych nieprawidłowości, odnoszących się do zobowiązania w podatku od towarów i usług, których istnienie spółka w toku postępowania nie kwestionowała. Powyższą decyzję zaskarżyła skargą do Naczelnego Sądu Administracyjnego spółka cywilna A M. J., A. J. Zdaniem skarżących, spółka nie mogła dokonać transakcji stwierdzonych fakturami nr [...], [...],[...],[...] albowiem nie posiadała towarów handlowych, wyszczególnionych w tych dokumentach. Dlatego też bezpodstawnie i sprzecznie z zebranym w sprawie materiałem dowodowym zaliczono przychód udokumentowany powyższymi fakturami spółce cywilnej A A. J., M. J.. Wskazując na powyższe autor skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W toku postępowania sądowego w dniu 24 marca 2002 r. zmarł A. J.. Zawieszone w tego powodu postępowanie sądowe kontynuowane było z udziałem jego następcy prawnego M. J. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona albowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawda materialnego ani przepisów postępowania. Przedmiotem zarzutów skargi jest jedynie przypisanie spółce cywilnej A M. J., A. J. sprzedaży odzwierciedlonej na fakturach o numerach [...], [...], [...], [...]. Zdaniem skarżącego, sprzedaży uwidocznionej w tych fakturach dokonywała spółka cywilna A A. J., T. Z.. W tym sporze jednak trzeba przyznać racje organom podatkowym. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, podatnikiem tej daniny publicznej może być spółka cywilna, a więc jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. Okolicznością bezsporną jest to, że pierwotnie istniała spółka cywilna A w składzie T. Z. i A. J.. Jeden ze wspólników T. Z. wypowiedział swój udział w spółce. Jak wynika z decyzji Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] wykreślono z ewidencji działalności gospodarczej z dniem [...] działalność uprzednio zgłoszoną przez A. J. i T. Z.. Jednocześnie dokonano zgłoszenia VAT - 4, dotyczącego zaprzestania działalności podlegającej opodatkowaniu z dniem [...] Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, jeżeli podatnik zarejestrowany na podstawie ust. 2 zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, obowiązany jest zgłosić zaprzestanie działalności urzędowi skarbowemu, który dokonał rejestracji; zgłoszenie to stanowi podstawę dla urzędu skarbowego do wykreślenia podatnika z rejestru. Należy podkreślić, że w przypadku rozwiązania spółki cywilnej automatycznie przestaje istnieć podmiot zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług, korzystający z uprawnień i wypełniający opisane obowiązki określone w ustawie o podatku od towarów i usług. Zatem rozwiązanie spółki cywilnej powoduje, iż traci ona podmiotowość podatkowo- prawną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co skutkuje, że z tym samym momentem traci ona również zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym prowadzonym na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa. Jednocześnie do ewidencji działalności gospodarczej wpisano nowy podmiot - spółkę cywilną A A. J., M. J.. Jako dzień rozpoczęcia działalności wskazano [...] Ponadto ta spółka dokonała w Urzędzie Skarbowym Ł. zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług VAT- 2, określając datę rozpoczęcia działalności na dzień [...] Spółka otrzymała nowy numer identyfikacyjny [...]. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, podatnicy są obowiązani, przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 2, złożyć w urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne. Urząd skarbowy potwierdza zgłoszenie i nadaje podatnikowi numer identyfikacyjny (art.9 ust. 2 powyższej ustawy). Zatem z powyższego wynika, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z dwoma podatnikami tej należności publicznoprawnej. Pierwszy z podatników - A spółka cywilna w składzie T. Z., A. J., utracił podmiotowość podatkowo-prawną na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w dniu [...] Natomiast drugi podatnik - A spółka cywilna w składzie A. J. oraz M. J. nabyła podmiotowość podatkowo- prawną z dniem [...] Sporne faktury zostały wystawione w dniach [...], [...] oraz [...], a więc po utracie podmiotowości przez podatnika A spółka cywilna T. Z., A. J.. Zatem zasadnie organy podatkowe uznały, że faktury nr [...], [...], [...] oraz [...] odzwierciedlają sprzedaż dokonaną przez podatnika, który w dacie sporządzenia tych dokumentów istniał, a więc A spółka cywilna A. J., M. J.. Oceny tej nie zmienia fakt, że na tych fakturach wpisano numer NIP spółki, która już w aspekcie podatkowym nie istniała. Trafność oceny organów podatkowych potwierdzają również dwa dalsze argumenty. Po pierwsze, skarżąca spółka zaewidencjonowała fakturę nr [...] z dnia [...] oraz fakturę nr [...] z dnia [...]. Potwierdziła tym samym fakt dokonania sprzedaży odzwierciedlonej w tych dokumentach. W tym kontekście niezrozumiałym jest stanowisko skarżącej spółki, odnoszące się do faktur o dalszych numerach, a więc nr [...] z dnia [...] oraz faktury nr [...] z dnia [...]. Już sama ciągłość numeracji potwierdza, że wszystkie cztery sporne faktury były wystawione przez tego samego podatnika. Nie dopuszczalne jest zaś postępowanie polegające na wybiórczym uwzględnianiu poszczególnych faktur. Po drugie, trzeba podkreślić, że wskazane w tych fakturach daty sprzedaży, stoją w oczywistej sprzeczności z twierdzeniami skarżącego. W tych dokumentach oznaczono jako datę dokonania czynności opodatkowanej [...] (faktura [...]), [...] ( faktura [...]) oraz [...] (faktura [...]). Nie można zatem zaakceptować wyjaśnień skarżących, że sporne faktury odzwierciedlają czynności wcześniejsze, dokonane przed utratą podmiotowości podatkowo- prawnej przez spółkę cywilną A T. Z., A. J.. Skoro faktury wystawiono w dacie po utracie podmiotowości przez poprzedniego podatnika, a także wskazane w tych fakturach daty sprzedaży miały miejsce po wspomnianym momencie, zasadnie organy podatkowe przypisały te dokumenty spółce cywilnej A A. J., M. J.. Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki organ podatkowy nie dokonał podwójnego opodatkowania tej samej czynności. W toku kontroli spółki cywilnej A T. Z., A. J. wyeliminowano z rozliczenia wykazane przez ten podmiot faktury nr [...] oraz [...]. Uwzględniając powyższe Sąd na postawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271) oddalił skargę.