I FSK 403/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), Protokolant Agnieszka Szarc vel Szic, po rozpoznaniu w dniu 13 grudnia 2005 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Spółki z o.o. H. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 grudnia 2004 r. sygn. akt III SA/Wa 1743/04 w sprawie ze skargi Spółki z o.o. H. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz Spółki z o.o. H. w W. kwotę 1800 zł (słownie: jeden tysiąc osiemset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 16 grudnia 2004 r., wydanym w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę H. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...]. Decyzją tą organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. odmawiającą zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły w następującym stanie faktycznym: Skarżąca dokonała importu pieca stalowego z osprzętem niskotemperaturowym pracującym w układzie otwartym. Towar został dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym na podstawie zgłoszenia z 31 października 2003 r. W dokumencie celnym SAD określono podatek od towarów i usług z tytułu importu w kwocie 14 827,80 zł, według stawki 22 %. Podatek ten zapłaciła działająca w imieniu skarżącego agencja celna. 19 stycznia 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego wydał decyzję, którą zmienił klasyfikację importowanego pieca i ustalił podatek od towarów i usług od jego importu w wysokości 7 % ( w kwocie 4 717,90 zł). W związku z tym podatniczka wystąpiła 11 lutego 2004 r. do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem o zwrot na jej rachunek bankowy nadpłaty w podatku od towarów i usług w kwocie 10 109,90 zł ( różnicy między podatkiem faktycznie zapłaconym a określonym w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego). Organ podatkowy I instancji odmawiając zwrotu nadpłaty powołał się na art. 11 h pkt. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11,poz. 50 z późn.zm., powoływanej dalej jako ustawa o podatku od towarów i usług), wskazując iż strona pomniejszyła w deklaracji podatkowej za listopad 2003 r. podatek należny o podatek z tytułu importu w wysokości wynikającej z dokumentu SAD. Stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego podzielił organ odwoławczy, nie uwzględniając podniesionego Sygn. akt I FSK 403/05 w odwołaniu przez podatniczkę zarzutu, iż 3 marca 2004 r. złożyła ona korektę deklaracji dla podatku do towarów i usług za listopad 2003 r. i w korekcie tej pomniejszyła kwotę podatku naliczonego o kwotę podatku nadpłaconego z tytułu importu. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona, domagając się uchylenia tej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego zarzuciła naruszenie prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponownie podniosła, iż deklaracja obejmująca całe rozliczenie za listopad 2003 r. wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym większą od kwoty nadpłaty podatkowej, w związku z czym art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zastosowania w tej sprawie. Nadwyżka wykazana w deklaracji za listopad nie została w następnym okresie rozliczeniowym rozliczona, złożona bowiem została korekta deklaracji za listopad 2003 r., w której podatniczka wyłączyła nadpłatę podatku z nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Nie doszło zatem do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę nadpłaty podatku. Skarżąca wyraziła pogląd, iż celem art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest wyłączenie zwrotu nadpłaty w takim przypadku, gdy z rozliczenia wynika, iż podatnik, mimo że ujął nadpłatę w deklaracji, faktycznie nie pomniejszył podatku należnego o kwotę nadpłaty, a następnie poprzez korektę deklaracji wyłączył możliwość pomniejszenia podatku należnego o kwotę nadpłaty w przyszłości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i rozpoznanie sprawy w postępowaniu uproszczonym. Oddalając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Wskazał, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt. 3 i 3 a tej ustawy, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, z uwzględnieniem obowiązujących Sygn. akt I FSK 403/05 stawek. Jeżeli w wyniku weryfikacji zgłoszenia celnego organ celny stwierdzi, że kwoty podatku zostały wykazane nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Jeżeli kwota podatku zostanie nadpłacona, podatnikowi, zgodnie z art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie przysługuje zwrot nadpłaconych podatków, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku od towarów i usług pomniejszyła kwotę podatku należnego. Powołany art. 11 h pkt. 1 ma zastosowanie tylko do sytuacji, gdy obliczenie podatku z tytułu importu nastąpiło w trybie art. 11 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Prawidłowo zatem w ocenie Sądu organy podatkowe w tym przypadku odmówiły zwrotu podatku od towarów i usług w wysokości przekraczającej kwotę zobowiązania określonego decyzją Naczelnika Urzędu Celnego. Jak bowiem wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej skarżąca Spółka w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za listopad 2003 r., złożonej w urzędzie skarbowym w dniu 22 grudnia 2003 r. pomniejszyła podatek należny w łącznej kwocie 10 847 zł o podatek naliczony do odliczenia w kwocie 25 263 zł, w tym podatek naliczony wynikający z dokumentu celnego SAD w kwocie 14 827 zł, stosownie do art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa od podatku należnego, Skarżąca miała więc prawo wykazania nadwyżki podatku do zwrotu na rachunek bankowy albo do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Podatniczka skorzystała z tej drugiej możliwości i dokonała obniżenia o tę nadwyżkę podatku należnego za grudzień 2003r., korzystając w ten sposób ze zwrotu pośredniego. Z tych względów, wskazując jako podstawę rozstrzygnięcia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c w zw. z art. 152 i 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270 z późn.zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Skargę kasacyjną od tego wyroku złożyła podatniczka- H. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w W. Zaskarżyła wyrok w całości wskazując jako podstawy skargi: Sygn. akt I FSK 403/05 - naruszenie prawa procesowego – art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z błędną wykładnią prawa materialnego – art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy, - naruszenie prawa procesowego- art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez sporządzenie takiego uzasadnienia wyroku, które nie zawiera podstawy prawnej wyroku, co może mieć wpływ na wynik postępowania, - naruszenie przepisów postępowania polegające na niedoręczeniu pełnomocnikowi skarżącej odpisu odpowiedzi na skargę, co mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania. Strona domagała się w związku z tym uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej strona podniosła, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny, uznając za prawidłowe zastosowanie przez organy podatkowe art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oparł swoje rozstrzygnięcie wyłącznie na treści pierwotnie złożonej deklaracji podatkowej za listopad 2003 r. Tymczasem zgodnie z przepisami powołanej wyżej ustawy podatnik ma prawo skorygowania błędnej deklaracji. Dla oceny zatem, czy doszło w tym przypadku do obniżenia podatku należnego o nadpłacony nie można się opierać na samej treści deklaracji złożonej przez podatnika w dniu 22 grudnia 2003 r., bez uwzględnienia treści korekty tej deklaracji. Przesłanka pomniejszenia kwoty podatku należnego wymaga bowiem zbadania całokształtu rozliczeń, a nie wyłącznie treści pierwotnie złożonej deklaracji. Sąd zaś w swoich rozważaniach całkowicie pominął skutki, jakie wywarła korekta deklaracji złożonej przez podatnika. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku w ocenie strony zostało sporządzone w taki sposób, iż nie sposób ustalić motywów rozstrzygnięcia. Gdyby Sąd nie przytoczył treści decyzji i skargi, można by uznać, iż w ogóle nie zauważył, iż strona dokonała korekty deklaracji, bowiem w rozważaniach Sądu fakt ten nie znalazł Sygn. akt I FSK 403/05 odbicia. Nie wiadomo także, czy miał on wpływ na dokonaną prze Sąd wykładnię art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro zatem w uzasadnieniu rozstrzygnięcia brak jest jakichkolwiek rozważań dotyczących istoty sprawy, to należy uznać to za naruszenie art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania, uniemożliwiającym także kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku. Uzasadniając ostatni z zarzutów strona wskazała, iż nie doręczono jej odpisu odpowiedzi na skargę. Mogło to mieć istotny wpływ na wynik postępowania, bowiem skarżący nie mógł się odnieść do treści tej odpowiedzi. Niedoręczenie stronie odpowiedzi na skargę, w której organ ustosunkowuje się do zarzutów skargi, wywołuje skutki zbliżone do pozbawienia strony możliwości obrony jej praw w rozumieniu art. 183 § 2 pkt. 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Strona przyznała, iż miała wprawdzie teoretyczną możliwość zapoznania się z treścią pisma strony przeciwnej, jednakże obrona jej praw została w ten sposób znacznie ograniczona. Ponadto strona mogła się spodziewać, biorąc pod uwagę okoliczność, iż postępowanie toczyło się w trybie uproszczonym, iż przed wydaniem wyroku zostanie jej doręczony odpis odpowiedzi na skargę. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania. W jego ocenie przyjęcie przez Sąd, iż znaczenie dla rozstrzygnięcia ma dokonanie odliczenia podatku w pierwotnie złożonej deklaracji oznacza, iż nie było w tym przypadku możliwe złożenie korekty deklaracji. Ponadto zauważył, iż formułując zarzut naruszenia przepisów postępowania poprzez niedoręczenie odpisu odpowiedzi na skargę skarżący nie wskazał przepisu, który został naruszony przez Sąd. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie jej zarzuty można podzielić. Sygn. akt I FSK 403/05 Podstawowym zarzutem, jaki strona podniosła, jest naruszenie art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w sposób mający wpływ na wynik sprawy. W ocenie strony uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Uzasadnienie wyroku, jako uzasadnienie decyzji stosowania prawa, służyć ma kilku celom. Jednym z nich jest możliwość dokonania jego kontroli przez inny podmiot, w tym przypadku przez sąd wyższej instancji. Ponadto ma umożliwić stronie zapoznanie się ze stanem wiedzy sądu co do podstawy faktycznej rozstrzygnięcia oraz rozumowaniem sądu, które doprowadziło go do sformułowania określonych wniosków w postaci wydania rozstrzygnięcia określonej treści . Wyjaśnienie w sposób jasny i wyczerpujący, że rozstrzygnięcie sądu wynika logicznie z innych wprowadzonych dla jego celu przesłanek służy również umocnieniu autorytetu wymiaru sprawiedliwości, stwarzając podstawy do stwierdzenia przez stronę, iż sąd rozpatrzył jej sprawę z należytą starannością( por. też T.Woś w: T.Woś, H.Knysiak- Molczyk, M.Romańska - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz- Warszawa 2005, s. 451 oraz J.Wróblewski w: W.Lang, J.Wróblewski, S.Zawadzki- Teoria państwa i prawa- Warszawa 1986,s. 475- 476) . Art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wskazuje, iż uzasadnienie wyroku zawierać winno zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, a w przypadku, gdy w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpoznana przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Z jego treści winno zatem wynikać, iż sąd, dokonując oceny legalności działania administracji publicznej ( do czego zobowiązuje go art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych- Dz.U. Nr 153 , poz. 1269 oraz art. 3 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami Sygn. akt I FSK 403/05 administracyjnymi) ocenił zarówno prawidłowość i zupełność ustaleń faktycznych, dokonanych przez organy, jak i ocenił prawidłowość zastosowania przez nie w określonym stanie faktycznym przepisów prawa, stanowiących podstawę prawną decyzji. Ponadto, skoro postępowanie sądowoadministracyjne wszczynane jest na podstawie skargi uprawnionego podmiotu, a w uzasadnieniu przytoczyć należy zarzuty skargi, to oczywistym jest, iż formułując zwrot stosunkowy, dotyczący legalności decyzji i wyjaśniając podstawę prawną rozstrzygnięcia, wojewódzki sąd administracyjny winien odnieść się do wszystkich zarzutów skargi. Nie jest on wprawdzie związany tymi zarzutami ( art. 134 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), nie zwalnia go to jednak od obowiązku zbadania ich zasadności. Wymagania co do wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia odnoszą się przy tym zarówno do uzasadnienia wyroku uwzględniającego skargę, jak i do wyroku ją oddalającego. Wskazuje na to zarówno treść art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( w zdaniu drugim sformułowano bowiem dodatkowe wymogi dotyczące tylko wyroków uwzględniających skargę), jak i fakt, iż w § 1 i 2 tego przepisu mowa jest o uzasadnieniach wyroków uwzględniających i oddalających skargę. Nawet więc podzielenie stanowiska organów podatkowych, wyrażonego w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji nie zwalnia sądu I instancji od przedstawienia własnego stanowiska w tym przedmiocie ( wskazania wyniku weryfikacji zastosowania przepisu prawa przez organy administracji publicznej). W niniejszej sprawie pozostaje poza sporem, iż skarżąca w deklaracji VAT -7 za listopad 2003 r., złożonej w terminie wskazanym w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług pomniejszyła podatek należny o podatek od importu pieca w błędnej ( zawyżonej) wysokości, a niewykorzystaną w listopadzie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym przeniosła i uwzględniła w deklaracji za grudzień 2003 r. Okoliczności te nie były kwestionowane. Jednakże strona podnosiła, iż faktycznie nie skorzystała z możliwości zwrotu podatku w sposób pośredni (poprzez pomniejszenie podatku należnego o nadpłacony podatek od importu ), Sygn. akt I FSK 403/05 bowiem dokonała korekty deklaracji za listopad i grudzień 2003 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny, choć nie kwestionował faktu dokonania korekty deklaracji ( w zwięzłym przedstawieniu stanu faktycznego sprawy okoliczność ta została wymieniona), nie odniósł się w ogóle do tej kwestii( choć była ona podniesiona w skardze), przyjmując za istotną dla rozstrzygnięcia jedynie pierwotną treść deklaracji. Treść uzasadnienia nie pozwala zatem na stwierdzenie, czy Sąd I instancji uznał korektę deklaracji dokonaną po wydaniu decyzji przez organ celny za niedopuszczalną, nie wywołującą skutków prawnych( a jeżeli tak, to na jakiej podstawie) czy też kwestia ta została przez Sąd w ogóle pominięta ( niezauważona) przy ocenie prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe przepisu prawa materialnego- art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro zaś zgodnie z powołanym przepisem zwrot nadpłaconych podatków nie przysługuje podatnikowi, gdy kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła kwotę podatku należnego, to kwestia skuteczności korekty deklaracji, w której pomniejszenie to nastąpiło jest kwestią mającą zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy i oceny, czy przepis ten miał zastosowanie w konkretnym stanie faktycznym. Uchybienie przepisom postępowania, dotyczące niewyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia mogło zatem mieć wpływ na wynik sprawy. Marginalnie też zauważyć należy ( choć strona skarżąca zarzucając naruszenie art. 141 § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zarzutu takiego nie podniosła, a więc wskazane uchybienie- zgodnie z art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy nie miało wpływu na treść niniejszego rozstrzygnięcia), iż uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest wewnętrznie sprzeczne. Sąd bowiem oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną, a jednocześnie w końcowej części uzasadnienia, jako podstawę rozstrzygnięcia wskazał art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przepis ten zaś stanowi, iż sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, gdy stwierdzi inne niż dające postawę do Sygn. akt I FSK 403/05 wznowienia postępowania naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik postępowania. Brak stanowiska Sądu I instancji co do wpływu korekty deklaracji na możliwość żądania zwrotu nadpłaconego podatku uniemożliwia również Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu kontrolę rozstrzygnięcia Sądu I instancji w zakresie prawidłowości dokonania wykładni art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i stwierdzenie, czy oddalając skargę wskutek niewłaściwego rozumienia treści przepisu Sąd I instancji naruszył art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z treści uzasadnienia wyroku nie można bowiem wywieść, jakie znaczenie nadano użytemu w tym przepisie stwierdzeniu "kwota nadpłaconego w imporcie podatku od towarów i usług pomniejszyła kwotę podatku od towarów i usług". Utrudnia również stronie postawienie ewentualnego zarzutu dokonania błędnej wykładni bądź niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego, bowiem formułując ten zarzut strona w istocie nie wie, jak sąd dany przepis zinterpretował i dlaczego uznał, że ma on zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym. Zauważyć zresztą należy, iż strona skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazała, iż Sąd nie wyjaśnił podstawy prawnej rozstrzygnięcia. A skoro tak, to zarzut dokonania błędnej wykładni jest przedwczesny. Uzasadnienie skargi, wbrew wskazanej w niej formie naruszenia prawa materialnego, sugeruje zresztą, iż strona faktycznie zarzuca Sądowi I instancji niewłaściwe ( w ustalonym stanie faktycznym) zastosowanie art. 11 h pkt. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Odnosząc się do ostatniego z zarzutów skargi kasacyjnej ( naruszenia przepisów postępowania poprzez niedoręczenie odpowiedzi na skargę kasacyjną) w pierwszej kolejności przypomnieć należy, iż skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem odwoławczym. Może się ona opierać tylko na podstawach wskazanych w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na stronie, która zgodnie z art. 175 § 1 tej ustawy obowiązana jest zapewnić sporządzenie skargi przez profesjonalnego pełnomocnika, spoczywa obowiązek sprecyzowania zarzutów Sygn. akt I FSK 403/05 skargi poprzez nie tylko powtórzenie podstaw kasacyjnych wymienionych w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ale poprzez ich skonkretyzowanie- wskazanie przepisu prawa ( jego jednostki redakcyjnej), który został przez sąd naruszony. Dodatkowo, wskazując na drugą z podstaw kasacyjnych, strona winna wykazać, iż uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny jest przy tym związany granicami skargi kasacyjnej, z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania ( art. 183 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, por. też postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2004 r., sygn. akt FSK 258/04, opubl. w Przeglądzie Podatkowym z 2004 r., nr 7,s. 53). Formułując zarzut dotyczący naruszenia przepisów postępowania polegającego na niedoręczeniu skarżącej odpisu odpowiedzi na skargę strona nie wskazała konkretnego przepisu postępowania, który został w ten sposób naruszony. Jedynie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazała, iż uchybienie to wywołać mogło skutek zbliżony do pozbawienia strony możliwości obrony jej praw w rozumieniu art. 183 § 2 pkt. 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zarzut pozbawienia strony możliwości obrony jej praw należy zawsze badać z odniesieniem się do konkretnych okoliczności sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego niedoręczenie stronie odpisu odpowiedzi na skargę w tym konkretnym przypadku nie może być, uznane za pozbawienie jej możności obrony swych praw . Wprawdzie w piśmie tym organ winien odnieść się do zarzutów skargi i zawrzeć swoje stanowisko w sprawie ( art. 54 § 2 w zw. z art. 46 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), jednakże zauważyć należy, iż w tym przypadku pismo to ( z uwagi na tożsamość zarzutów podnoszonych w toku postępowania podatkowego i w skardze) nie zawierało nowych argumentów, do których strona nie mogła się odnieść wcześniej. Zauważyć też należy, iż odpowiedź na skargę nie może stanowić uzupełnienia uzasadnienia decyzji i wpływać w ten sposób na ocenę jej legalności ( por. zachowujący aktualność również w obecnym stanie prawnym pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Sygn. akt I FSK 403/05 Administracyjnego z dnia 25 maja 2001 r., sygn. III SA 2024/00, opubl. w Przeglądzie Podatkowym z 2002 r., nr 4 ,s. 63). Stąd jej niedoręczenie nie może być uznane za równoznaczne z pozbawieniem strony możliwości obrony jej praw i uznaniem, iż postępowanie z tego powodu dotknięte było wadą nieważności. Niewskazanie zaś przez stronę skarżącą innych przepisów postępowania, które zostały przez Sąd I instancji naruszone w wyniku zaniechania doręczenia jej odpowiedzi na skargę, czyni skargę w tym zakresie niezasadną, uchylającą się spod kontroli kasacyjnej. Zauważyć także należy, iż strona poza powtórzeniem przesłanki ustawowej ( iż naruszenie mogło mieć wpływ na wynik sprawy), nie wskazała, jaki wpływ na wynik postępowania mogło to mieć w konkretnym, badanym przypadku. Naczelny Sąd Administracyjny nie może zaś konkretyzować za stronę zarzutów skargi kasacyjnej. Mając na względzie powyższe na podstawie art. 185 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżony wyrok należało uchylić i przekazać Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 209, art. 204 i 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w z w. z § 14 ust. 2 lit. a i § 6 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. nr 163,poz. 1349 z późn.zm.). Sygn. akt I FSK 403/05 U Z A S A D N I E N I E