I SA/Sz 217/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz Sędziowie: Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.) Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant: Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2005 r. sprawy ze skargi L P na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] r. o d d a l a skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S decyzją z dnia [...]. wydaną w trybie odwoławczym, utrzymał w mocy decyzję T U S w S z [...] określającą zobowiązanie podatkowe L P w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...]r. w kwocie [...] zł. Podstawą wydania decyzji podatkowej była informacja uzyskania od niemieckich władz skarbowych w ramach wymiany informacji, że L P wykonywał w okresie od [...] do [...] w Polsce pracę najemną na rzecz swojego niemieckiego pracodawcy "K" , i że otrzymał od tego pracodawcy wynagrodzenie w kwocie brutto [...], które zostało zwolnione od opodatkowania w Niemczech, gdyż zgodnie z art. 14 ust.1 i 2 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania prawo do opodatkowania tego dochodu przysługuje Polsce. L P nie złożył zeznania podatkowego w Polsce i nie zapłacił podatku. Nie udzielił także żadnych wyjaśnień w sprawie mimo pisemnych wezwań Urzędu Skarbowego. w tym stanie Urząd Skarbowy działając na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej wydał decyzję podatkową określającą wysokość zobowiązania podatkowego z powołaniem się na art. 45 ust.6, art. 27 ust.1 i art. 9 ust.1 ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm./ oraz art. 14 ust.1 umowy zawartej pomiędzy R P a R F N o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie 18 grudnia 1972r. /Dz.U. z 19975r. Nr 31 poz. 163 ze zm./. W odwołaniu od decyzji organu I instancji L P podniósł, że będąc oddelegowanym w 1999r. do dyspozycji polskiego przedsiębiorstwa większość czasu /ok. [...] / spędził poza granicami P w B iw C. Dyrektor Izby Skarbowej nie uznał tego wyjaśnienia za odpowiadające rzeczywistości ponieważ dowód bezpośredni w postaci informacji przekazanej przez niemiecki organ podatkowy w trybie art. 23 ust.1 umowy międzypaństwowej jednoznacznie stwierdzał, że skarżący w [...]r. wykonywał pracę w P i z tego tytułu osiągnął dochód nie podlegający opodatkowaniu w N, lecz w P. Powołując się na art. 14 ust.1 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania organ odwoławczy stwierdził, że dochody z pracy najemnej wykonywanej na terenie Polski przez osobę, która ma miejsce zamieszania w Niemczech mogą być opodatkowane w Polsce, za wyjątkiem - o którym mowa w art. 14 ust.2 tej umowy - gdy zostaną łącznie spełnione trzy przesłanki: a/ odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim państwie łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku kalendarzowego i b/ wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim państwie miejsca zamieszkania lub siedziby c/ wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład, który posiada w drugim państwie osoba płacąca wynagrodzenia. Organ odwoławczy stwierdził, że L P nie wykazał w/w przesłanek wyłączających od opodatkowania w Polsce, a w szczególności nie wykazał że otrzymane wynagrodzenie nie było ponoszone przez zakład, który posiada w Polsce niemiecki pracodawca. Tym samym o opodatkowaniu omawianego dochodu w Polsce przesądzał art. 14 ust.1 umowy i wskazane przepisy polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym Izba Skarbowa wskazała na wynikający z art. 4 tej ustawy ograniczony obowiązek podatkowy zamiast wskazanego przez organ I instancji art. 3 ust.1. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik L P wniósł o uchylenie decyzji obu instancji zarzucając, że wydane zostały z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 14 ust.2 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przez błędną jego interpretację oraz błędne zastosowanie art. 14 ust.1 tej umowy w związku z art. 3 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Piśmie procesowym z [...]. skarżący wyliczył dni, w których przebywał w Polsce w 1999r. na podstawie zapisów swego kalendarza. W uzasadnieniu skargi skarżący zarzuca, że organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy, nie przeprowadziły postępowania dowodowego i nie ustaliły czy nie zachodzą przesłanki z art. 14 ust.2 polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Informacja uzyskana od niemieckich organów podatkowych w ramach spontanicznej wymiany, zdaniem skarżącego nie mogła stanowić wystarczającej podstawy od zastosowania art. 14 ust.1 umowy. Przesłanka wynikająca z art. 14 ust.2 lit. c umowy wymagała ustalenia czy zakład, który posiada w Polsce osoba płacąca wynagrodzenie ponosił wynagrodzenie, zaś obowiązek ustalenia tej okoliczności spoczywał na organie podatkowym. Skarżący twierdzi, że firma n "K" wypłacała mu wynagrodzenie w N, i nie było ono odnoszone w koszty zakładu działającego w Polsce. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Wbrew stanowisku skargi organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W pismach z [...] i [...]. jak i we wcześniejszych pismach dotyczących podatku za [...]r. doręczonych skarżącemu Urząd Skarbowy poinformował go o informacji uzyskanej od niemieckiego organu podatkowego i o zasadach opodatkowania w Polsce jak również wskazała na możliwość wykazania przesłanek z art. 14 ust.2 p-n umowy wyłączających opodatkowanie w Polsce. Skarżący nie udzielił odpowiedzi na wezwanie Urzędu Skarbowego i nie przedstawił żadnych dowodów pozwalających na uznanie, że omawiany dochód nie podlega opodatkowaniu w Polsce. Wbrew stanowisku skargi informacja uzyskania od niemieckich władz skarbowych w trybie w art. 23 ust.1 umowy stanowiła wystarczającą podstawę do wszczęcia postępowania i wydana decyzji podatkowej, zawierała bowiem wszystkie dane do zastosowania art. 14 ust.1 tej umowy . Wymiana informacji przewidziana w art. 23 ust.1 umowy, obok najważniejszego celu, jakim jest unikanie podwójnego opodatkowania, ma również za zadanie zapobiegać zjawisku uchylania się od podatkowania polegającego na takim układaniu przez podatników swoich interesów, aby uniknąć opodatkowania w jakimkolwiek z państw. Spontaniczna wymiana informacji służy temu celowi i polega na przesłaniu informacji uzyskanych np. w trakcie kontroli podatkowej przez jedno państwo drugiemu państwu w sytuacji gdy dotyczy dochodów, które winny być opodatkowane w tym drugim państwie. Otrzymana od niemieckich władz skarbowych informacja musiała więc opierać się na sprawdzonych danych wskazujących, że dochód uzyskany przez skarżącego z tytułu pracy w Polsce podlega opodatkowaniu w Polsce, co oznacza, że niemieckie władze skarbowe wykluczyły istnienie przesłanek z art. 14 ust.2 umowy i zwolniły skarżącego z podatku należnego w N zawiadamiając o tym władze podatkowe polskie jako właściwe do pobrania podatku na podstawie art. 14 ust.1 umowy. Zatem chybiony jest zarzut skargi, że polskie organy podatkowe obowiązane były do dokonania ustaleń czy nie zachodzą przesłani z art. 14 ust.2 umowy wyłączające opodatkowanie w Polsce. Ciężar dowodu w tym zakresie spoczywał na skarżącym, o czym był poinformowany w kierowanych do niego pismach Urzędu Skarbowego lecz dowodu takiego skarżący nie przeprowadził. Gołosłowne oświadczenie, że nie przebywał w Polsce dłużej niż [...] dni słusznie uznane zostało za niewystarczające dowodowo. Okoliczność ta powinna być wykazana nie budzącym wątpliwości potwierdzeniem ze strony pracodawcy wraz z odpowiednio udokumentowanym rozliczeniem czasu pracy. Podobnie skarżący mógł dostarczyć dowód od swego pracodawcy, że otrzymane wynagrodzenie nie obciążało kosztów zakładu, który posiadał w Polsce. Do przeprowadzenia takiego dowodu nie były obowiązane organy podatkowe ponieważ posiadały wiarygodną /nie podważoną/ informację niemieckich władz skarbowych, że omawiane wynagrodzenie nie zostało opodatkowane w N, co niewątpliwie by nastąpiło gdyby zachodziły przesłanki z art. 14 ust.2 umowy. Reasumując zaskarżona decyzja odpowiada prawu, zaś skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.