I SA/Kr 2231/02

WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 21 marca 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Kutzner ( spr.) Sędziowie WSA Halina Jakubiec WSA Elżbieta Kremer Protokolant Dorota Hajto po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 marca 2005r sprawy ze skargi W.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 6 sierpnia 2002 r, Nr: [...] w przedmiocie wartości celnej towaru 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, 2. orzeka, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie [...]zł (słownie: [...] złotych). W dniu 12 grudnia 2001 r W.K. prowadzący działalność gospodarczą pod Firmą "A" zgłosił do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym samochód marki Volksvagen rok produkcji [...] przywieziony z Francji. Do zgłoszenia celnego skarżący załączył fakturę nr [...]z dnia [...] 2001 r , określającą wartość przedmiotowego pojazdu na kwotę [...] FRF . Dyrektor Urzędu Celnego, działając na podstawie art.23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r - Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) zakwestionował wiarygodność faktury z uwagi na to , że " nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru " i decyzją z dnia [...] 2002 r uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe , określił kwotę wynikająca z długu celnego w wysokości [...] zł i objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ celny stwierdził, że wartość celna przedmiotowego samochodu została ustalona na podstawie art.29§ 1 Kodeksu celnego tj. metodą "ostatniej szansy" . Organ celny przyjął kwotę [...] zł tj. wartość rynkową tego pojazdu według katalogu "Informator rynkowy a następnie pomniejszył tę wartość o 22% z tytułu podatku VAT , o 6,4% z tytułu podatku akcyzowego oraz o 35% z tytułu cła. Po przeprowadzonej kalkulacji wartość celna w/w pojazdu została ustalona na kwotę [...] zł tj. [...] FRF . Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie , w którym zarzucił , że wiarygodność faktury została zakwestionowana w oparciu o katalog. Katalog ten określa wartości samochodów na rynku polskim , a nie na rynkach innych państw. Takie postępowanie może być uzasadnione -zdaniem skarżącego - przy ustalaniu wartości celnej , a nie przy ocenie wartości celnej. Ustalenie wartości celnej i ocena wartości celnej są to dwie różne instytucje . Do oceny wartości celnej nie można zastosować takiego postępowania , gdyż nie odzwierciedla prawdziwych cen na rynkach innych państw. Organ celny nie przedstawił żadnych dowodów na okoliczność , że przedłożona faktura jest niewiarygodna. Ponadto skarżący zarzucił, iż organ celny dokonał błędnej kalkulacji , gdyż zgodnie obowiązującymi przepisami od wartości rynkowej towaru należy odliczyć wszystkie należności i opłaty płacone przy imporcie towaru na polski obszar celny , jak również wszelkie koszty i marże. W przeprowadzonej kalkulacji organ celny nie uwzględnił żadnych marż. Przedłożona faktura określała wartość transakcyjną przedmiotowego samochodu i stanowiła całość zapłaty. Zdaniem skarżącego wartość tę można porównać z wartościami samochodów podawanymi we francuskich katalogach i gazetach. Odwołanie zostało rozpatrzone przez Dyrektora Izby Celnej, na podstawie art.4 ust.1 ustawy z dnia 20.03.2002 r o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 41, poz.365 ) . Organ odwoławczy decyzją z dnia 6 sierpnia 2002 r utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że cena podana w dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego nie jest bezwzględnie wiążąca dla organów celnych. Wartość transakcyjna nie zawsze odpowiada wartości towaru. Uzyskanie szczególnie korzystnej ceny w konkretnej umowie nie pozwala na przyjęcie , że cena transakcyjna odzwierciedla rzeczywistą wartość towaru . Powszechnie przyjmuje się , że cena transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać rzeczywista jego cenę . Tylko taka wartość jest wartością celna towaru w rozumieniu art.23 § 1 i art.85 § 1 Kodeksu celnego. Organy celne nie mogą bezkrytycznie opierać się na cenie wykazanej w dokumentach i nie poddanie ocenie ich wiarygodności stanowi naruszenie zasad postępowania w zakresie należytego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ocena wiarygodności danych musi być oparta na obiektywnych przesłankach , jakimi w przypadku samochodów mogą być katalogi specjalistyczne cen pojazdów używanych na rynkach zagranicznych. Stąd prawidłowo należało dokonać porównania z danymi wynikającymi ze stosowanego powszechnie w praktyce organów celnych katalogu, zawierającego uśrednione ceny samochodów używanych na reprezentacyjnym dla krajów Unii Europejskiej rynku niemieckim. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że o , że organ I instancji ograniczył się w tym względzie jedynie do poinformowania , że zadeklarowana kwota została zakwestionowana z uzasadnionych przyczyn. Nie zostały w uzasadnieniu rozstrzygnięcia ujawnione źródła danych służących do porównania wartości , poza ogólnym określeniem , że dowodami w sprawie mogą być wszelkie materiały zebrane w toku postępowania. Dyrektor Izby Celnej podniósł , że w notatce będącej załącznikiem do zgłoszenia celnego znajduje się informacja funkcjonariusza celnego zawierająca wyniki rewizji celnej , z której wynika , że podstawą oceny były dane z katalogu. Organ celny stwierdził, że w katalogu podane zostały ceny samochodów odpowiadające typowi sprowadzonego pojazdu średnia cena zakupu została oszacowana na [...] DEM . Stanowi to kwotę większa o 100% od ujawnionej w fakturze sprzedaży. Dyrektor Izby Celnej podniósł , że w toku postępowania skarżący nie przedstawił żadnych innych wycen , ani dowodów uzasadniających przyjęcie wartości z faktury jako wiarygodnej ceny sprzedaży samochodów tego typu. Dokonując ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu organ I instancji prawidłowo zastosował - zdaniem Dyrektora Izby Celnej - metodę określoną w art.29 Kodeksu celnego , co jest zgodne z Wyjaśnieniami Komitetu Ustalania Wartości Celnej światowej Organizacji Celnej do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r , które zostały opublikowane w formie załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.09.1999 r - Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (Załącznik do Dz.U.Nr 80, poz.908 ). Przyjmując za podstawę cenę pojazdu o takich samych parametrach technicznych , jak pojazd będący przedmiotem importu , organ celny pomniejszył te cenę jedynie o należności podatkowe i celne . Brak jest natomiast podstaw prawnych do odliczania marż przy stosowaniu art.29 § 1Kodeksu celnego , ponieważ import samochodów używanych , wprowadzonych na polski obszar celny jest importem indywidualnym , a nie dla celów handlowych . Uśrednione ceny takich właśnie pojazdów zawierają wyspecjalizowane wydawnictwa . Dyrektor Izby Celnej podniósł, że użyte wydawnictwa podają bieżące ceny na rynku reprezentatywnym dla Unii Europejskiej tj. na rynku niemieckim oraz na rynku polskim. W ocenie organu odwoławczego , są to informacje o cenach średnich pojazdów , ustalone na podstawie analizy prowadzonej na reprezentatywnej próbie samochodów używanych z całego obszaru odpowiednich krajów. Na powyższą decyzję wpłynęła skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego , w której skarżący zarzucił jej niezgodność z prawem. Wartość celną przedmiotowego samochodu organ celny podważył w wyniku tzw. kalkulacji. Ocena wartości celnej towaru - zdaniem skarżącego - powinna być przeprowadzona w wyniku rewizji celnej , uwzględniającej wszystkie cechy towaru. Funkcjonariusz celny co prawda odnotował uszkodzenia w/w samochodu, ale uszkodzeń tych nie uwzględniono przy ustalaniu jego wartości. Uszkodzona powłoka lakiernicza świadczy o tym , że pojazd nie był towarem pełnowartościowym. Organ celny nie uwzględniając stanu towaru , naruszył art.85 § 1 Kodeksu celnego. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej , że uszkodzone elementy są wkalkulowane w " uśrednioną" cenę pojazdu podaną w katalogach. Zdaniem skarżącego wszystkie katalogi podają ceny samochodów nieuszkodzonych o określonym stopniu zużycia . Ponadto skarżący zarzucił , że w katalogu podawane są ceny samochodów nieuszkodzonych na rynku niemieckim , a nie francuskim . Wiadomym jest przy tym , że ceny używanych samochodów w Niemczech są znacznie wyższe , niż na rynku francuskim. Zdaniem skarżącego , do oceny wartości przedmiotowego samochodu należało przyjąć wartość identycznego samochodu na rynku francuskim . Ceną faktycznie zapłaconą za sprowadzony przez skarżącego pojazd była kwota [...] FRF i nie była to cena wyjątkowo okazyjna . Skarżący zarzucił również nieprawidłowe ustalenie wartości celnej metodą określoną w art.29 Kodeksu celnego, gdyż w dokonanej kalkulacji nie uwzględniono marży handlowej i uszkodzeń pojazdu , odliczono cło według stawki 35% , a należało odliczyć cło minimalne. Ponadto skarżący zauważył , że Dyrektor Urzędu Celnego dwukrotnie wydał decyzję w przedmiotowej sprawie ; raz jako organ w pierwszej instancji, drugi raz -jako organ odwoławczy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji , a ponadto dodał , że stwierdzenie zaniżenia wartości transakcyjnej samochodu nastąpiło właśnie w wyniku przeprowadzonej rewizji i oględzin samochodu . W sprawie nie naruszono - zdaniem organu - przepisów proceduralnych , a przeprowadzone postępowanie dowodowe dało pełny obraz faktów sprawy i pozwoliło na prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego. Odnosząc się do zarzutu naruszenie zasady dwuinstancyjności Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że , że decyzja w Instancji została wydana w Oddziale Celnym w, a decyzja w II instancji - przez Wydział Orzecznictwa Izby Celnej Postępowania były prowadzone przez różne i niezależne osoby. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Sprawy , w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r i postępowanie nie zostało zakończone , zgodnie z art.97 Przepisów wprowadzających ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r , Nr 153, poz. 1271 ze zm.) , podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ). Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji . Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania , że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145§ 1 w/w ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W rozpatrywanej sprawie organy celne naruszyły przepisy prawa materialnego w zakresie niżej opisanym. Podstawą wymiaru cła jest wartość celna towaru , która zgodnie z art.23 § 1 Kodeksu celnego jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego ( art.23 § 7 ). Przepis ten upoważnia organy celne do oceny przedłożonych dokumentów nie tylko pod względem formalnym, ale również pod względem materialnym dotyczącym informacji w nich zawartych, w celu wyeliminowania przypadków wprowadzania na polski obszar celny towarów o zaniżonej wartości celnej. Dopuszczalność wyeliminowania zasady określonej w art.23 § 1 Kodeksu celnego uzależniona jest od łącznego spełnienia dwóch przesłanek : 1/ brak wiarygodności dokumentów lub brak samych dokumentów , 2/ wskazania przez organ celny przyczyn braku wiarygodności dokumentów . W rozpatrywanej sprawie ograny celne nie kwestionując formalnej godności dokumentów stwierdzających wartość celną sprowadzonego przez skarżącego samochodu zakwestionowały jego wartość transakcyjną z uwagi na niską cenę wskazaną w fakturze zakupu w stosunku do jego rzeczywistej wartości. Stanowisko to jest nie zgodne z przytoczonym wyżej art.23 § 1 Kodeksu celnego , zgodnie z którym wartością celną jest cena faktycznie zapłacona lub należna . Ocena prawna zawarta w zaskarżonej decyzji budzi zastrzeżenia . Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika , że niska cena pojazdu podana w załączonej do zgłoszenia celnego fakturze uzasadniała odmowę przyjęcia wartości transakcyjnej z tego powodu , że cena zawarta w katalogu różniła się od ceny deklarowanej przez skarżącego. Katalog ten , jak twierdzi Dyrektor Izby Celnej , podaje " ceny bieżące na rynku reprezentatywnym dla Unii Europejskiej rynku niemieckim... ". Wynika z tego , że Dyrektor Izby Celnej utożsamia wartość celną samochodu z jego wartością rynkową rozumianą jako " cena unijna " . Rzeczą powszechnie wiadomą jest , że nie istnieje jedna cena samochodu obowiązująca we wszystkich krajach Unii Europejskiej. Z wyjaśnień do katalogu "Schwackeliste" pod hasłem "Notowanie" wynika, , że wartości pojazdów używanych wymienione w tym katalogu określane są jako " notowania" i są one wynikiem przeprowadzanej na całym terenie Niemiec ciągłej obserwacji rynku. Nie ma zatem wątpliwości, że dane zawarte w tym katalogu odnoszą się wyłącznie do cen obowiązujących na rynku niemieckim . W rozpatrywanej sprawie pojazd został zakupiony we Francji , a zatem materiałem porównawczym dla oceny wiarygodności zadeklarowanej wartości transakcyjnej nie mogły być ceny obowiązujące w Niemczech. Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniającej jej odrzucenie na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego jest dopuszczalne wtedy , gdy okaże się że była ona rażąco niska . Stwierdzenie , że cena była rażąco niska zakłada jej porównanie z innymi cenami . Ustalenie tych "innych" cen nie może być intuicyjne ani dowolne. Ocena w tym zakresie musi być dokonana w oparciu o ceny obowiązujące w kraju sprzedawcy . Organ celny musi wykazać , że treść zakwestionowanego dokumentu nie jest zgodna ze stanem faktycznym . Podkreślić należy , że odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości cen deklarowanych przez importera z wartością ustaloną przez organ celny. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd , że kwestionowanie materialnej wiarygodności informacji i dokumentów powinno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności zakupu ( wyrok NSA z dnia 20.02.2001 r, syg.akt I SA/Łd 14/00 , ONSA 2002,Nr 2, poz.76 ). Niedopuszczalne jest ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami samochodów podobnych obowiązującymi na rynkach innych krajów , niż kraj eksportu . Weryfikacja zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej towaru w pierwszej kolejności musi skutecznie podważyć dane wynikające z przedłożonych dokumentów przy uwzględnieniu cen obowiązujących w miejscu zawarcia transakcji, aby można było ustalić wartość celną towaru w oparciu o jedną z metod wskazanych w Kodeksie celnym. Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera może stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru na podstawie art.23 § 7 Kodeksu celnego. W rozpatrywanej sprawie nie przeprowadzono żadnego postępowania na okoliczność ustalenia cen obowiązujących w miejscu zawarcia przez skarżącego transakcji kupna samochodu .W związku z powyższym organ celny powinien przeprowadzić ,w tym zakresie stosowne postępowanie . Dopiero wtedy , gdy organ celny stwierdzi, że istnieją uzasadnione przyczyny do zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej towaru , ustala tę wartość w oparciu o jedną z metod określonych w art.25 - 29 Kodeksu celnego. W przypadku używanych samochodów właściwą metodą jest metoda określona w art.29 § 1 Kodeksu celnego. Stosując metodę "ostatniej szansy" przy ustalaniu ceny samochodu na podstawie katalogu należy uwzględnić korekty dotyczące stanu technicznego pojazdu tj. ponadnormatywny przebieg , braki i uszkodzenia , które mają istotny wpływ na wartość samochodu .Obowiązek taki wynika bezpośrednio z art.85 § 1 Kodeksu celnego , zgodnie z którym należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego . A zatem wartość celna pozostaje w ścisłym i nierozerwalnym związku ze stanem towaru . Odmienne stanowisko organów celnych w tym zakresie nie tylko , że nie ma żadnego uzasadnienia w obowiązujących przepisach , ale stanowi oczywiste naruszenie wskazanego przepisu. Niezależnie od powyższego Studium 1. 1 określające postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych , stanowiące załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15.09.1999 r - Wyjaśnienia dotyczące wartością celnej ( Dz.U.z 1999 r Nr 80, poz.908 ) w pkt.17 stanowi, że wartość cena powinna być ustalona " w rozsądny sposób" , a zalecane metody wyceny powinny być stosowane " z rozsądną elastycznością " Zgodnie z pkt.23 Studium można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość ( nadzwyczajne zużycie , naprawy , remonty , akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia). Uznając że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego w zakresie wyżej opisanym , Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt.1 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) - orzekł jak w sentencji. Zgodnie z art.152 w/w ustawy zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się niniejszego wyroku.O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art.200 w/w ustawy.