I SA/Kr 820/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Ewa Długosz-Ślusarczyk Sędziowie: WSA Bogusław Wolas WSA Urszula Zięba (spr) Protokolant: Krystyna Mech po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2005r. sprawy ze skargi F. H. "D." s. c. w K. - A. H., G. Ch. na postanowienie Izby Skarbowej z dnia 27 marca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i maj 2002 r. - skargę oddala - Firma Handlowa "D."s.c. A. H., G. Ch. z siedzibą w K. przy ul. K. 1/3, w dniu [...]listopada 2002 roku wystąpiła do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o dokonanie w terminie 3 dni zwrotu bezpośredniego na rachunek bankowy podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień i maj 2002 roku w kwotach, odpowiednio 130.512 i 148.909 złotych a w przypadku odmowy uwzględnienia tego żądania, wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług za te miesiące. W uzasadnieniu wniosku spółka podniosła, iż czynności podjęte w ramach prowadzonego postępowania wyjaśniającego nie doprowadziły do rozstrzygnięcia wątpliwości organu podatkowego co do zasadności zwrotu w szczególności w zakresie dokonanej sprzedaży eksportowej ani też do podważenia zasadności żądanego zwrotu a zatem przedłużanie postępowania wyjaśniającego nie jest uzasadnione. Nie uwzględniając żądania wniosku, Urząd Skarbowy postanowieniem z dnia [...]stycznia 2003 roku nr [...] odmówił wszczęcia postępowania w powyższej sprawie w oparciu o przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiący, że w przypadku gdy żądanie strony /dotyczące wszczęcia postępowania/ zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Za przyczynę odmowy wszczęcia postępowania w zakresie sformułowanego wniosku urząd uznał brak podstawy jego prowadzenia w przepisach prawa materialnego, wyznaczających krąg spraw mogących być przedmiotem postępowań. Jednocześnie urząd wyjaśnił, iż zgodnie z art. 21 ust 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./, jeżeli zasadność zwrotu podatku wymaga dodatkowego sprawdzenia urząd skarbowy może przedłużyć termin wyznaczony na rozpoznanie sprawy, do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego, co w niniejszej sprawie nastąpiło. Decyzjami z dnia[...] lipca 2002 roku Urząd Skarbowy działając w oparciu o powyższy przepis, orzekł bowiem o przedłużeniu terminu zwrotu na rachunek bankowy podatnika różnicy podatku naliczonego nad należnym za maj i kwiecień 2002 roku - do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego., Po złożeniu przez podatnika zażalenia na postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania, Urząd Skarbowy ponownie, decyzjami z dnia [...] lutego 2003 roku przedłużył termin dokonania zwrotu bezpośredniego, do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Mimo stosownego pouczenia, podatnik nie zaskarżył tego postanowienia. Izba Skarbowa nie uwzględniła zażalenia i postanowieniem z dnia [...]marca 2003 roku nr [...] utrzymała w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazała, iż w przedmiotowej sprawie urząd skarbowy w zakresie swoich ustawowych uprawnień, prowadzi postępowanie wyjaśniające odnośnie zasadności zwrotów podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i maj 2002 roku. Za te same okresy prowadzone jest również postępowanie kontrolne przez Urząd Kontroli Skarbowej . W efekcie termin do dokonania zwrotów został przedłużony do czasu zakończenia tych czynności, na podstawie art. 21 ust 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro więc w tej samej sprawie prowadzone jest postępowanie wyjaśniające oraz kontrola podatkowa to do czasu ich zakończenia nie jest możliwe rozstrzygnięcie sprawy ani też wszczęcie odrębnego postępowania podatkowego. Izba Skarbowa podzieliła pogląd prawny wyrażony przez organ podatkowy pierwszej instancji i powołała w swym uzasadnieniu analogiczne przepisy prawa. Co do stosowania art. 165a Ordynacji podatkowej wyjaśniła, iż przepis ten obowiązuje od 1 stycznia 2003 roku a zasadność jego zastosowania do rozstrzygnięcia sprawy dodatkowo potwierdza brzmienie art. 22 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 169 poz. 1387/, stanowiący, że do spraw wszczętych a nie zakończonych przez organy podatkowe pierwszej instancji przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Na powyższe postanowienie Firma Handlowa "D." s.c. złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie z wnioskiem o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego w postaci art. 120. art. 165, art. 165 a § 1 i art. 217 § 2 ustawy z dnia 29 lipca 1997 roku Ordynacja podatkowa. W skardze zarzucono, iż postanowienie wydane zostało w oparciu o przepis art. 165a Ordynacji podatkowej, który nie obowiązywał w dacie zgłoszenia wniosku tj. w dniu 15 listopada 2002 roku czym naruszono naczelną zasadę obowiązującą w systemie prawa, że prawo nie działa wstecz. Tymczasem w dacie złożenia wniosku nie istniał żaden przepis dający podstawę do odmowy wszczęcia postępowania. Pozwala to na uznanie, że organy podatkowe - wbrew dyspozycji art. 120 Ordynacji podatkowej - nie działały na podstawie przepisów prawa. Wydane w sprawie rozstrzygnięcie nie zawierało nadto, zdaniem skarżącego stosownego uzasadnienia faktycznego i prawnego a tylko powołanie podstawy prawnej, która zresztą okazała się wadliwa. Organy podatkowe , błędnie oceniły stan faktyczny sprawy w zakresie związków pomiędzy różnymi rodzajami postępowań toczących się w tej sprawie i w efekcie dokonały ustaleń wzajemnie się wykluczających, skutkujących wydaniem błędnej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje; Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrolując pod względem zgodności z prawem rozstrzygnięcia wydawane przez organy podatkowe w zakresie stosowania przez nie prawa, Sąd uprawniony jest do badania czy zaskarżona decyzja wydana została zgodnie z regułami postępowania podatkowego w szczególności art. 120 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, do naruszenia przepisów postępowania w rozpoznawanej sprawie nie doszło ponieważ organy podatkowe działały na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Trafnie zastosowały przepis art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, obowiązujący w dacie wydania rozstrzygnięcia z mocy art. 22 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa /D.U. nr 169 poz.1387/, stanowiący, że od dnia 1 stycznia 2003 roku do spraw wszczętych a nie zakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 roku. Nieuprawnionym jest więc twierdzenie, że postanowienie wydane zostało bez podstawy prawnej lub naruszono zasadę lex retro non agit. Zgodnie z treścią art. 21 ust 6 ustawy z 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ zwrot różnicy podatku od towarów i usług następuje na rachunek bankowy podatnika w ciągu 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jeżeli jednak zasadność zwrotu wymaga zdaniem urzędu skarbowego dodatkowego sprawdzenia, urząd ten może przedłużyć termin zwrotu do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego. Jeżeli przeprowadzone postępowanie wykaże zasadność zwrotu, urząd wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej odsetkom stosowanym w przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Ordynacja podatkowa nie definiuje pojęcia "postępowanie wyjawiające", określa natomiast w Dziale V "Czynności sprawdzające" /art. 272 - 280 ustawy/. Przepis art. 272 pkt 3 Ordynacji stanowi, iż organy podatkowe pierwszej instancji dokonują czynności sprawdzających, mających na celu :między innymi, ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku postępowania wyjaśniającego, o którym stanowi art. 21 ust 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ podatkowy ma bowiem ustalić czy dane przedstawione w deklaracji VAT-7 przez podatnika odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny uzasadniający zwrot podatku w żądanej wysokości. Oznacza to, że wyniki tego postępowania mogą dopiero posłużyć organowi do wszczęcia właściwego postępowania podatkowego w trybie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej. Ustawa nie określa terminu w jakim postępowanie wyjaśniające winno być zakończone a zatem zastosować należy ogólne reguły dotyczące postępowań podatkowych. Ewentualne zarzuty związane z przedłużaniem tego terminu podatnik może zgłosić w drodze zaskarżenia wydanego postanowienia w sprawie przedłużenia terminu określonego w art. 21 ust 6 cytowanej ustawy. Postanowienie to rozstrzyga bowiem o przedłużeniu czasu trwania postępowania sprawdzającego a tym samym oddala w czasie termin ewentualnego zwrotu bezpośredniego podatku. Skarżący nie zaskarżał wydanych w powyższej kwestii postanowień mimo, iż o uprawnieniu tym był należycie pouczany. Dokonanie tej czynności przez podatnika byłoby - zdaniem Sądu - uzasadnione okolicznościami sprawy albowiem termin załatwienia omawianej sprawy jest nadmiernie przedłużany. Ta kwestia nie jest jednak przedmiotem oceny Sądu w rozpoznawanej sprawie i nie może wywrzeć wpływu na jej rozstrzygnięcie. Fakt prowadzenia postępowania sprawdzającego oraz dodatkowo postępowania kontrolnego przed Urzędem Kontroli Skarbowej powodował więc, iż nie istniały przesłanki do wszczęcia odrębnego postępowania podatkowego na podstawie wniosku z dnia 15 listopada 2002 roku, przed zakończeniem powyższych postępowań. Ponieważ zaskarżona decyzja odpowiada prawu, Sąd -na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270/ orzekł o oddaleniu skargi. Przepis ten znalazł w sprawie zastosowanie zgodnie z dyspozycją art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1271 ze zm./- stanowiącego , że sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone , podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.