II FSK 1478/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA Jerzy Rypina (sprawozdawca), Sędzia del. NSA Jan Grzęda, Protokolant Justyna Bluszko - Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2006 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Marka F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 sierpnia 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 1306/05 w sprawie ze skargi Marka F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 25 marca 2005 r. (...) w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalających wysokość stawki karty podatkowej na 2002 r. i na okres od 1 stycznia do 31 sierpnia 2003 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Marka F. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 180 /sto osiemdziesiąt/ złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 17 sierpnia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Marka F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 25 marca 2005 r. w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalających wysokość stawki karty podatkowej na 2002 r. i na okres od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2003 r. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, że Marek F. zgłosił do organu podatkowego prowadzenie działalności w zakresie usług taksówkowego przewozu rzeczy i z tytułu tej działalności na podstawie decyzji Urzędu Skarbowego w roku 2002 i w okresie od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2003 r. opłacał zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej. Podatnik w tym okresie wykonywał stałe usługi na rzecz Hurtowni Leków "A." S.A. z siedzibą w P. w oparciu o umowę zawartą w dniu 10 listopada 1998 r. Usługi te polegały na rozwożeniu leków do odbiorców, a także na odbieraniu od nich należności za te leki, kwitowaniu odbioru tych należności na dowodach KP, a także przekazywaniu pobranych kwot do Hurtowni "A.". Sąd podzielił stanowisko organów podatkowych, że podatnik wykonywał działalność w zakresie szerszym niż usługi taksówkowe w zakresie przewozu ładunków samochodem o ładowności do 2 ton, gdyż w skład wykonywanych przez niego usług wchodził przewóz ładunków taksówką bagażową, a także usługi inkasa należności za transportowane ładunki. Sąd powołał się na definicję taksówki bagażowej zawartą w przepisie art. 2 pkt 43 lit. "b" ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym i wyjaśnił, że zgodnie z tą definicją taksówką bagażową jest pojazd samochodowy, odpowiednio wyposażony i oznaczony, przeznaczony do przewozu - za ustaloną na podstawie taksometru opłatą, ładunków o masie do 2,5 tony. Sąd wskazał również, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługi taksówkowe mieszczą się w grupie 60.2 - usługi transportu lądowego pozostałe. Z uwagi na fakt, że podatnik wykonywał działalność transportową, która miała szerszy zakres niż usługi taksówkowe w zakresie przewozu towarów, wymienione w części V tabeli stanowiącej załącznik nr 3 do ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne organ podatkowy na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 3 o.z.p.d. stwierdził wygaśnięcie wymienionych decyzji w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej. W dalszej części uzasadnienia Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, iż w związku z tym, że przepisy regulujące opodatkowanie w formie karty podatkowej nie zawierają definicji pojęcia usługi taksówkowe, pojęcie powyższe należy interpretować zgodnie z jego potocznym znaczeniem. Sąd wyjaśnił, iż według Nowego słownika języka polskiego, pod redakcją E. Sobol, Warszawa 2003, s. 177, taksówka jest to samochód do przewozu osób lub ładunków za opłatą według wskazań licznika. Podniósł nadto, że zasady doświadczenia życiowego dodatkowo wskazują, że taksówka jest to pojazd używany do prowadzenia działalności polegającej na przewozie osób lub ładunków. Osoby wykonujące tę działalność oczekują na klientów w oznaczonych miejscach - postojach taksówek lub ewentualnie pod numerami telefonów. Z racji tego dobór klientów ma charakter przypadkowy i niezaplanowany, a ta cecha z kolei wyklucza możliwość stałego świadczenia przez osobę wykonującą usługi taksówkowe usług inkasa. Z tego względu w rozpoznawanej sprawie należało uznać, że organy prawidłowo rozstrzygnęły, że skarżący nie wykonywał usług taksówkowych tylko inne usługi transportowe o szerszym zakresie niż usługi taksówkowe. Świadczył o tym fakt, że skarżący ze swoim zleceniodawcą zawarł umowę o stałe świadczenie tych usług, a zatem zleceniodawca nie był okazyjnym klientem skarżącego, skarżący dodatkowe konwojował przewożone towary wydawał je odbiorcom, pobierał od nich należności za te towary, a także wystawiał pokwitowanie na pobrane kwoty i rozliczał się z tych kwot ze zlecającym przewóz. Działalność ta w opisany sposób wykonywana była stale o czym świadczy ilość wystawionych przez skarżącego pokwitowań. Zatem skoro działalność skarżącego składała się z wielu innych elementów niż sam przewóz osoby lub rzeczy na adres wskazany przez okazyjnego klienta to zasadnym było stwierdzenie, że skarżący nie wykonywał usług taksówkowych. Dlatego też organ w zaskarżonej decyzji zasadnie stwierdził, że zgodnie z treścią art. 36 ust. 1 pkt 1 podatnik miał obowiązek zawiadomić organ podatkowy o rozpoczęciu wykonywania tego rodzaju czynności, gdyż była to okoliczność skutkująca utratą prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej. Odnosząc się do pozostałych zarzutów podniesionych przez podatnika w skardze Sąd wyjaśnił, iż stan faktyczny został wyjaśniony przez organy podatkowe w stopniu pozwalającym na jednoznaczne stwierdzenie, że skarżący wykonywał usługi o szerszym zakresie niż usługi taksówkowe, co skutkowało utratą prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie, a także uzasadnienie prawne i faktyczne. Organ wskazał w decyzji przepisy prawa materialnego dające mu prawo do stwierdzenia utraty przez podatnika prawa do zryczałtowanej formy opodatkowania oraz opisane w tych przepisach okoliczności faktyczne stanowiące przesłankę do ich zastosowania, a także dowody potwierdzające te okoliczności. Dlatego też Sąd nie mógł uznać za zasadne zarzutów naruszenia art. 121 par. 1, art. 122, art. 124, 187 par. 1 i art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 O.p. W ocenie Sądu niezasadny był zarzut skarżącego naruszenia przez organy art. 180 par. 1, art. 188 i art. 191 O.p. przez odmowę przeprowadzenia dodatkowego dowodu z przesłuchania strony w celu ustalenia rzeczywistego charakteru działalności wykonywanej przez skarżącego. Podkreślił, że charakter działalności i jej zakres zostały w sposób dostateczny wyjaśnione przez organy podatkowe przy pomocy innych środków dowodowych w szczególności przy pomocy dokumentów. Skoro organ dysponował dokumentami, których autentyczności skarżący nie kwestionował i dokumenty te w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzały okoliczności faktyczne będące przesłanką do wydania zaskarżonej decyzji to na podstawie art. 188 O.p. miał prawo odmówić przeprowadzenia dodatkowego dowodu, który z uwagi na jego charakter należało uznać za dowód mniej wiarygodny od dokumentów. Również zarzut naruszenia art. 207 par. 2 i art. 166 par. 2 O.p. nie zasługiwał na uwzględnienie. Zdaniem Sądu prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie podatkowe stanowiło odrębną sprawę administracyjną i nie było kontynuacją postępowań, w których w stosunku do skarżącego wydano decyzje, których wygaśnięcie organ stwierdził zaskarżoną decyzją, a zatem nie zachodziły tutaj przesłanki do zastosowania przepisu art. 166 par. 2 O.p. Gdyby nawet doszło do naruszenia tego przepisu w takim zakresie jak to podnosił skarżący w skardze, to uchybienie to należałoby uznać za niemające istotnego znaczenia dla sprawy. W skardze kasacyjnej Marek F. zarzucił wyrokowi: 1/ naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Twierdzi, że Sąd kontrolując legalność zaskarżonej decyzji nie wyjaśnił istoty sprawy, a ponadto dokonał dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego poprzez stwierdzenie, że usługi wykonywane przez Marka F. nie mieściły się w pojęciu usług taksówkowych z uwagi na to, iż wykonywane były one dla "nieokazyjnego klienta", co przesądza, zdaniem Sądu, o ich charakterze. Tym samym, Sąd I instancji błędnie uznał, że organy podatkowe ustalając stan faktyczny nie naruszyły niżej wskazanych przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, co stanowi naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, tj. niżej wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej mających zastosowanie w związku z dyspozycją art. 145 par. 2, art. 141 par. 4 oraz art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w szczególności: - art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez działanie naruszające zasady postępowania podatkowego oraz wydanie decyzji nieznajdujących uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa /tak proceduralnego jak i materialnego/; - art. 121 par. 1, art. 122, art. 124 i art. 210 par. 1 pkt 6 i par. 4 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady pogłębienia zaufania podatnika do organów podatkowych poprzez nienależyte wyjaśnienie przesłanek, którymi kierowały się organy przy załatwianiu sprawy, nieprzekonywujące przedstawienie własnego stanowiska w sprawie, niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, które spowodowało wydanie błędnej decyzji oraz nienależyte, albo niewskazujące powodów, dla których przedstawionemu przez stronę dowodowi nie dano wiary, uzasadnienie faktyczne decyzji; - art. 180 par. 1, art. 188, art. 191 poprzez niedopuszczenie dowodu z przesłuchania strony na okoliczność ustalenia rodzaju świadczonych usług, a także bezpodstawne pominięcie jako dowodu opinii statystycznej, która została wydana przez uprawniony do tego organ i która wskazuje prawidłową klasyfikację świadczonych przez podatnika usług; - art. 187 par. 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie całego materiału dowodowego oraz błędną jego ocenę, poprzez ocenę dowolną, niekorespondującą z zebranym materiałem dowodowym oraz nieznajdującą oparcia w przepisach prawa, a przez co przekraczającą granice swobodnej oceny dowodów, nieustosunkowanie się do złożonej w toku postępowania opinii statystycznej i uznanie wbrew jej treści, że podatnik świadczył odrębne usługi inkaso, podczas gdy mieszczą się one w ramach usługi transportowej wykonywanej jako usługa taksówkowa; - art. 207 par. 2 oraz art. 166 par. 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za niemające wpływu na rozstrzygnięcie sprawy faktu wydania jednej decyzji w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej na rok 2002 i za okres 1 stycznia - 31 sierpnia 2003 r. pomimo niewydania postanowienia o połączeniu ww. postępowań. 2/ naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez: - niewłaściwe zastosowanie przez Sąd I instancji przepisu art. 40 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne /Dz.U. nr 144 poz. 930 ze zm./ polegające na przyjęciu, że w niniejszej sprawie zaszły okoliczności skutkujące "wyłączeniem" z karty podatkowej w sytuacji, gdy skarżący nie podał we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty danych niezgodnych ze stanem faktycznym oraz nie zaszły żadne zmiany w jego działalności skutkujące wyłączeniem z tej formy opodatkowania, - błędną wykładnię przez Sąd I instancji przepisu art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne poprzez uznanie, że skarżący nie spełnił warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej z uwagi na to, że prowadził poza usługami transportowymi inną pozarolniczą działalność gospodarczą, podczas gdy świadczył wyłącznie usługi transportowe i tego faktu nie zmieniło podjęcie przez niego dodatkowych czynności polegających na zbieraniu na rzecz Hurtowni Leków "A." należności za przywożony, w ramach świadczonej usługi transportowej, towar, - błędną wykładnię przez Sąd I instancji przepisu art. 36 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie poprzez przyjęcie, że skarżący wbrew wynikającemu z tego przepisu obowiązkowi nie zawiadomił urzędu skarbowego o zmianach, jakie zaszły w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku, które to zmiany, zdaniem organów, spowodowały utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej, podczas gdy w rzeczywistości nie zaistniały żadne zmiany, które taki obowiązek rodziły; co w rezultacie spowodowało naruszenie przez Sąd przepisu art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "a" ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez nieuwzględnienie skargi na decyzje wydane z naruszeniem ww. przepisów materialnego prawa podatkowego. Wskazując na powyższe podstawy skargi kasacyjnej Marek F. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Kryterium kontroli wykonywanej przez sądy administracyjne określa art. 1 par. 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który stanowi, że jest ona sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej. Kontrola sądowa polega więc na zbadaniu, czy organ administracji nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej skardze kasacyjnej sformułowany został zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" cyt. ustawy w związku z art. 120, 121 par. 1, 122, 124, 210 par. 1 pkt 6 i par. 4, art. 180 par. 1, art. 188, 191, 187 par. 1, 207 par. 2 oraz art. 166 par. 2 Ordynacji podatkowej. Formułując powyższe zarzuty autor skargi kasacyjnej odwołał się do ogólnych stwierdzeń, które w rzeczywistości w żaden sposób nie uzasadniały twierdzenia, iż stan faktyczny sprawy oceniony przez Sąd pierwszej instancji został przez organy podatkowe wadliwie ustalony. Z powyższych ustaleń wynika jednoznacznie, iż Marek F. zgłosił do organu podatkowego prowadzenie działalności w zakresie usług taksówkowego przewozu rzeczy i w 2002 r. oraz w okresie 1 stycznia - 31 sierpnia 2003 r. opłacał zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej. W rzeczywistości w powyższym okresie podatnik na podstawie umowy zawartej w dniu 10 listopada 1998 r. z Hurtownią Leków "A." S.A. w P. wykonywał stałe usługi na rzecz tej hurtowni, które polegały na rozwożeniu leków do odbiorców, odbieraniu od nich należności za leki, kwitowaniu odbioru należności na dowodach KP, przekazywaniu pobranych kwot do hurtowni. Powyższe ustalenia nie były przez skarżącego kwestionowane na którymkolwiek etapie postępowania. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu - w warunkach określonych w części V tabeli - tj. w przypadku usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków - dotyczą działalności z użyciem samochodu ciężarowego o ładowności do 2 ton. W potocznym znaczeniu taksówka jest środkiem transportu miejskiego, charakteryzującym się tym, że samochód służy do nieregularnych usług przewozowych, pasażerskich lub pasażersko-towarowych. Wobec tego wykonywane przez skarżącego stałe usługi transportowe oraz rozwożenie towarów, pobieranie za nie pieniędzy, wystawianie stosownych dokumentów wykracza poza usługi taksówkowe. W myśl art. 36 ust. 1 pkt 1 i ust. 7 cyt. ustawy, o zmianach w stosunku do stanu faktycznego podanego w złożonym wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty podatkowej podatnik był zobowiązany zawiadomić w formie pisemnej urząd skarbowy, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstanie okoliczności powodujących zmiany. Niezawiadomienie urzędu skarbowego w terminie, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej skutkuje stwierdzeniem przez urząd skarbowy wygaśnięcia decyzji o opodatkowaniu w formie karty podatkowej /art. 40 ust. 3 cyt. ustawy/. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż podatnik nie zgłosił do urzędu skarbowego, iż wykonuje usługi transportowe na podstawie stałej umowy zlecenia, a więc o tym, że wykonuje usługę niebędącą usługą taksówkową, zgłoszoną we wniosku o objęcie opodatkowaniem w formie karty podatkowej. Takie też stanowisko prezentuje Sąd pierwszej instancji. Powyższe stanowisko jest zgodne z powołanymi przepisami prawa materialnego, a to znaczy, że wbrew zarzutom sformułowanym w skardze kasacyjnej - Sąd nie naruszył tych przepisów. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organy podatkowe art. 207 par. 2 i art. 166 par. 2 Ordynacji podatkowej i uznanie przez Sąd pierwszej instancji, iż organy podatkowe nie naruszyły tych przepisów stwierdzić należy, iż Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeżeli stwierdzi wydanie decyzji z naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zarzucając Sądowi naruszenie tych przepisów należało wykazać, że powyższe naruszenie miało istotny wpływ na wynik sprawy. Takiego uzasadnienia w skardze kasacyjnej brak. W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.