I SA/Go 221/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie: sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant: pom.sekr.sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu w dniu 16 sierpnia 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi E. i W.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. I. Uchyla zaskarżoną decyzję; II. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu; III. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 5.413,00 zł (pięć tysięcy czterysta trzynaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. E. i W.P. wnieśli skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2004r. o numerze [...] utrzymującej decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej określającej Skarżącym zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok w kwocie 282 412 zł. W sprawie był następujący stan faktyczny : Inspektor Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadziła wobec Państwa W. i E.P. kontrolę skarbową w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000. Na wysokość wykazanego w zeznaniu podatkowym podatku dochodowego państwa P. wpływ miał dochód firmy PPUH, której właścicielem był Pan W.P.. W PPUH przeprowadzona została kontrola skarbowa zakończona wynikiem kontroli nr [...], w którym opisano stwierdzenie nieprawidłowości i ustalono przychody i koszty z działalności gospodarczej. Wynik ten został przejęty postanowieniem z dnia [...] listopada 2003r. jako dowód w postanowieniu kontrolnym dotyczącym prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego za 2000r. Państwa P.. W wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej w PPUH ustalono, że kontrolowany wykonał usługę budowlaną dla firmy "M". Usługa budowlana dotyczyła rozbudowy stacji paliw. Prace dotyczące rozbudowy budynku wykonane były częściowo na podstawie umowy ustnej. W umowie z dnia [...] marca 2000r. określono m. in.: Termin zakończenia robót na trzy miesiące od daty podpisania umowy ([...] marca 2000r.) oraz przekazania placu budowy (wg Umowy - [...] marca 2000r.) Wynagrodzenie wykonawcy ustalone zostanie na podstawie kosztorysu powykonawczego sporządzonego w oparciu o ustalone w umowie wskaźniki Rozliczenie końcowe nastąpi fakturą ostateczną na podstawie protokołu końcowego odbioru robót i sprawdzonych kosztorysów powykonawczych Datę gotowości do odbioru przedmiotu umowy ustali Wykonawca i zawiadomi Zamawiającego pisemnie Zamawiający przeprowadzi czynności odbiorowe w przeciągu 10 dni od daty zgłoszenia (z czynności tej zostanie spisany protokół) Jeżeli Zamawiający nie dokona odbioru w ustalonym terminie Wykonawca dokona go jednostronnie i o tym fakcie zawiadomi Zamawiającego. Sporządzony protokół z tego odbioru stanowić będzie podstawę do wystawienia faktury. Po wykonaniu prac budowlanych (ujętych w umowie pisemnej oraz objętych umową ustną) sporządził kosztorys, który został sprawdzony i poprawiony przez Inspektora Nadzoru Pana J.M. zatrudnionego przez firmę "M" przy budowie stacji paliw. W kosztorysie znajduje się zarówno wykaz faktycznie wykonywanych robót jak i kontrolowane rozliczenie budowy. Ponadto wykonawca zgłosił do dziennika budowy zakończenie robót, co zostało potwierdzone (w dzienniku budowy) przez Inspektora Nadzoru (wg zeznań zarówno Pana M. jak i Pana P.). Z uwagi na nie wyznaczenie przez inwestora daty odbioru i składu komisji odbierającej dnia [...] sierpnia 2000r. na podstawie § 6 pkt. 4 umowy z dnia [...] marca 2000r. został spisany protokół jednostronnego odbioru. Po spisaniu protokołu jednostronnego odbioru firma "W" wystawiła dwie faktury : Fakturę przejściową nr [...]/2000 z dnia [...] kwietnia 200r. Wartość netto 81.967,21 zł, VAT 18.032,79 zł, zaksięgowaną w kwietniu 2000r. Fakturę końcową nr [...]/2000 z dnia [...] września 2000r.Wartość netto 228.182,53 zł, VAT 50.200,16 zł zaksięgowaną we wrześniu 2000r. Faktura końcowa nie została przyjęta przez firmę "M", który odesłał fakturę wyjaśniając, że Wykonawca nie zawiadomił Inwestora na piśmie o gotowości do odbioru, wobec czego nie mógł dokonać jednostronnego odbioru o którym mowa w § 6 ust. 4 ww. umowy. Wobec powyższego firma "W" skorygowała księgi rachunkowe pomniejszając przychody o wartość wynikającą z faktury końcowej. Pismem z dnia 18 września 2000r. "W" zawiadomił Inwestora pisemnie o gotowości do odbioru, wobec czego firma "M" wyznaczyła termin odbioru na dzień [...] października 2000r. W ustalonym terminie dokonano odbioru robót . Z wyjaśnień podatnika wynika, że odbiór dotyczył tylko robót wynikających z umowy z dnia [...] marca 2000r. (nie dotyczył części robót wykonanych na podstawie umowy ustnej). Pomimo odbioru części robót firma "W" nadal nie ujmowała w przychodach wartości wykonanych usług (ani tych objętych umową, ani tych, co do których nie była sporządzona żadna umowa pisemna). Pan B. ( Inspektor nadzoru który nie był obecny przy wykonaniu usługi przez "W" i został zatrudniony przez "M" po jej zakończeniu)sporządził własny kosztorys wykonania robót. Ww. kosztorys został przez "W" odesłany pismem z dnia [...] października 2000r.jako nie odpowiadający faktycznemu zakresowi robót. W piśmie tym Pan P. pisze min., że usługa była wykonana i zakończona w miesiącu czerwcu, a firma "M" próbuje uchylić się od zapłaty za wykonanie usługi. Firma "M" pismem z dnia 22 listopada 2000r.przesłała wykonawcy nowy kosztorys sporządzony i skorygowany przez Inspektora Nadzoru zatrudnionego do nadzorowania prac wykończeniowych w budynku stacji paliw - Pana S.B.. Ostatecznie firma "M" pismem z dnia 12 stycznia 2001r. odmówiła realizacji faktury końcowej ponieważ zakres prac, których wartość obejmuje faktura był znacznie szerszy od określonego umową z dnia [...] marca 2000r. Dodatkowo po zakończeniu prac i dokonaniu wpisów przez wykonawcę i Inspektora Nadzoru zaginął dziennik budowy i nie znaleziono go do dnia dzisiejszego. Dnia 11 maja 2001r. firma "W" skierowała pozew do sądu wnoszący o wydanie nakazu zapłaty firmie "M" , kwoty 248.382,69 zł. Wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 19.09.2000r. Do dnia wydania decyzji przez organ I instancji sprawa nie została jeszcze zakończona. W uzasadnieniu pozwu strona powodowa ("W") pisze, że jest w posiadaniu nie zapłaconej faktury nr [...]/2000 z dnia [...] września 2000r. na kwotę 278.382,69 zł. Pan W.P. nie umiał wyjaśnić kontrolującym dlaczego kwota, której zapłaty domaga się firma "M" w pozwie jest o 30.000 zł. Niższa niż wartość brutto faktury. Ponadto podatnik zaniżył koszty uzyskania przychodu o kwotę 3.482,83 zł, co było wynikiem zawyżenia w remanencie końcowym na dzień 31 grudnia 2000r. sumy kosztów bezpośrednich i robocizny poniesionych na remont leśniczówki. Powyższe ustalenia zostały przejęte do kontroli skarbowej wobec Państwa P.. Po ich uwzględnieniu Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej dnia [...] grudnia 2003r. wydał decyzję nr [...], w której określił wobec Państwa P. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w wysokości 282.412 zł. Od ww. decyzji pełnomocnik strony złożył odwołanie w którym zaskarżonej decyzji zarzucił : Naruszenie art. 120 art.120 a także art. 210 § 1 pkt. 4 z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa poprzez oparcie rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji na nieuprawnionym twierdzeniu, iż obowiązujące przepisy dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, zawierają definicję "przychodu należnego" zgodną z tą przytoczoną w zaskarżonej decyzji. Obrazę art. 210 § 1 pkt. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa poprzez nie zawieszenie postępowania podatkowego, pomimo powzięcia przez organ podatkowy informacji o tym, że toczy się spór co do zakresu wykonanych przez podatnika robót przed sądem powszechnym Naruszenie art.121 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ordynacja podatkowa poprzez nie poinformowanie strony o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego. Naruszenie przepisu art. 193 § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa poprzez nie podanie za jaki okres i w jakiej części organ nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów W związku ze złożonym odwołaniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2004r. wydał decyzję nr [...] w której utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...] grudnia 2003r. Od opisanej wyżej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej skargę wnieśli E.P. oraz W.P., zarzucając zaskarżonej decyzji : 1. Obrazę art.14 ust. 1 , art. 24 ust. 1 oraz art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez określenie podatnikom zobowiązania podatkowego od przychodu, którego kwota nie była kwota należną w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2. Obrazę art. 201 § 1 pkt.2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa poprzez nie zawieszenie postępowania podatkowego, pomimo powzięcia prze organ podatkowy informacji o tym, iż przed sądem powszechnym toczy się spór co do zakresu wykonanych przez płatnika prac budowlanych oraz kwoty należności za wykonane prace; 3. Naruszenie art. 121 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r.Ordynacja podatkowa poprzez nie poinformowanie strony o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego; Naruszenie art.193 § 6 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie podanie za jaki okres oraz w jakiej części organ nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nim zapisów oraz poprzez uznanie księgi podatkowej za nierzetelną i wadliwą przez nieuprawniony do takiego stwierdzenia organ. Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonych decyzji organu I i II instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego oraz kosztów zastępstwa procesowego na rzecz Skarżących. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zwarzył co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy zaznaczyć, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawie skarg na decyzje administracyjne (art.3 § 1 i § 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153 poz.1270 ze zm., zwany dalej w skrócie P. p. s. a ), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem zarówno materialnym jak i formalnym. Sąd rozstrzyga skargę w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany z jej zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. (art. 134 § 1 P. p. s. a ) Tak rozumiejąc rolę Sądu w niniejszej sprawie, Sąd rozpoznający skargę uznał że wskazana decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania , mającym istotny wpływ na wynik sprawy. (art. 145 § 1 pkt.1 kt. C P. p. s. a ) Skarżący w przedostatnim zdaniu na dziesiątej stronie wniesionej skargi, podnieśli iż "w zaskarżonej sprawie organ kontrolny nie podał za jaki okres oraz w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nim zapisów, czym naruszył przepisy prawa podatkowego " czym zdaniem skarżącego naruszył regulację art.193 § 6 ordynacji podatkowej. Podkreślić należy iż przepisy art. 193 ordynacji podatkowej wiążą również Inspektora Kontroli Skarbowej oczywiście ulegając pewnej modyfikacji wynikającej z treści art. 290 ordynacji podatkowej. Organ podatkowy pierwszej instancji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił Skarżącym zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r.; podstawę opodatkowania przyjęto zgodnie z art. 23 § 2 ordynacji podatkowej tj. na podstawie danych wynikających z księgi podatkowej uzupełnionymi dowodami uzyskanymi w toku postępowania. Określenie podstawy oszacowania opodatkowania a art.23 § 2 ordynacji podatkowej, jest możliwe dopiero po zakwestionowaniu prowadzenia w sposób rzetelny ksiąg podatkowych art. 193 § 4 ordynacji podatkowej. Regulacja art. 290 § 5 ordynacji podatkowej daje możliwość zawarcia w protokole kontroli również ustaleń dotyczących badania ksiąg w zakresie przewidzianym w art. 193, w tym przypadku nie sporządza się odrębnego protokołu badania ksiąg. Istota w tym zakresie przeprowadzonego sprowadza się do ustalenia czy Inspektor Kontroli Skarbowej przeprowadził badanie z księgi przychodów i czy ono zostało przeprowadzone zgodnie z wymogami art.193 ordynacji podatkowej. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej , wydana na skutek kontroli skarbowej E. i W.P. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2000.