I SA/Łd 1117/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA W. Jarzębowski, po rozpoznaniu w dniu 27 października 2005r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. i B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany postanowienia organu pierwszej instancji w sprawie interpretacji prawa podatkowego p o s t a n a w i a odrzucić skargę. Wnioskiem z dnia 8 maja 2005r. M. i B. S. wystąpili do Izby Skarbowej w Ł. o udzielenie pisemnej informacji o zakresie i sposobie zastosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.). Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B., któremu przekazano wniosek Państwa S. postanowieniem z dnia [...] dokonał interpretacji prawa podatkowego i ocenił, że stanowisko wnioskodawców, co do sposobu zastosowania prawa podatkowego jest nieprawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., do którego M. i B. S. skierowali zażalenie, decyzją z dnia [...] odmówił zmiany zaskarżonego postanowienia. Na powyższą decyzję Państwo S. złożyli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której oświadczyli że nie zgadzają się z zaskarżoną decyzją. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż merytoryczne rozpoznanie zarzutów skargi poprzedza zawsze kontrola dopuszczalności środka zaskarżenia. Przyczyny odrzucenia skargi wskazane zostały w sposób enumeratywny w art. 58 § l ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 52 § l ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator lub Rzecznik Praw Obywatelskich. Należy zatem podkreślić, iż kontrola sądu administracyjnego jest dopuszczalna dopiero po przeprowadzeniu weryfikacji aktu administracyjnego w toku postępowania administracyjnego, przy czym jak wynika z przepisu art. 52 § 2 ustawy, przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie. Natomiast w przypadku, gdy ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akt lub czynność, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Podobne unormowanie zawiera przepis § 4 powyższego artykułu, zgodnie z którym w przypadku innych aktów, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi i nie stanowi inaczej, należy również przed wniesieniem skargi do sądu wezwać na piśmie właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa. Termin, o którym mowa w § 3, nie ma zastosowania. Zaskarżona decyzja została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na podstawie art. 14b § 5 pkt l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r.. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, że organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika, płatnika lub inkasenta zasługuje na uwzględnienie. Wprawdzie cytowana norma zawiera określenie "organ odwoławczy", jednakże należy uznać, że Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję jako organ pierwszej instancji. Za powyższym wnioskiem przemawia okoliczność, iż analizowane przepisy nie zawierają odesłania do przepisów Działu IV ustawy Ordynacja podatkowa, regulującego postępowanie podatkowe. Przede wszystkim jednak podkreślenia wymaga, iż przedmiotem postępowania przed organem w postępowaniu uregulowanym w art. 14b § 5 ustawy Ordynacja podatkowa nie jest ponowne rozpoznanie sprawy, której dotyczy zaskarżone postanowienie, lecz kontrola postanowienia zawierającego interpretację przepisów. Jest to zatem inna sprawa administracyjna niż ta, która była przedmiotem postępowania przed organem podatkowym, który wydał interpretację. Oceny tej nie zmienia fakt, iż zaskarżona decyzja została wydana po rozpoznaniu zażalenia podatnika. Zażalenie to nie jest bowiem tożsame ze środkiem zaskarżenia, o którym mowa w rozdziale 16 Działu IV ustawy Ordynacja podatkowa. Zatem należy uznać, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., wydana na podstawie art. 14b § 5 pkt l ustawy Ordynacja podatkowa, jest decyzją wydaną przez organ pierwszej instancji. Takie też stanowisko prezentowane jest w doktrynie (zob. B. Brzeziński, M. Masternak "Instytucja wiążących interpretacji w Ordynacji podatkowej" – Monitor Podatkowy z 2005 roku, nr 4, s 11 i n.). Zatem strona musi przed złożeniem skargi do sądu administracyjnego, wyczerpać środki zaskarżenia, przysługujące w toku postępowania administracyjnego. Bezspornym jest, iż na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. skarżący nie złożyli odwołania na podstawie art. 221 ustawy Ordynacja podatkowa. Wobec powyższego skarga na decyzję administracyjną, wniesiona bez wyczerpania przez skarżących środków zaskarżenia, podlega odrzuceniu jako niedopuszczalna, zgodnie z art. 58 § l pkt 6 w związku z art. 52 § l ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sąd zauważa ponadto, że stanowiska w zakresie niedopuszczalności niniejszej skargi nie zmienia fakt błędnego pouczenia, zawartego w zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, że od decyzji stronie przysługuje skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zgodnie z treścią art. 214 ustawy Ordynacja podatkowa, nie może szkodzić stronie błędne pouczenie w decyzji co do prawa odwołania, wniesienia powództwa do sądu powszechnego lub skargi do sądu administracyjnego albo brak takiego pouczenia. Jednakże przepis ten ma zastosowanie wyłącznie w ramach postępowania podatkowego i nie stosuje się go w postępowaniu przed sądem administracyjnym. Dlatego też powyższe unormowanie nie może przyznawać stronie specjalnych uprawnień naruszających ustalone prawem zasady postępowania, kreując dopuszczalność skargi w sytuacjach, gdy ustawodawca na tym etapie postępowania nie przyznaje stronie takich uprawnień. Wobec powyższego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 58 § l pkt 6 w związku z art. 52 § l ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi odrzucił skargę jako niedopuszczalną.